04 avril 2022

L’abus de droit peut il être soulevé sans l’article L64 LPF (CE 4/02/22 AFF HAYS conclusions MERLOZ)

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A ce jour il existe trois procédures d’abus de droit fiscal

Les trois procédures de l'abus de droit fiscal stricto sensu  .
A titre principal ou exclusif ??? les 3 BOFIP /

ainsi que la procédure contre les dispositifs hybrides (BOFIP du 15.12.21)

MISE A JOUR AVRIL 2022

La société Hays France est la société mère d'un groupe fiscalement intégré incluant les sociétés Hays Pharm (HP), Hays Pharma Consulting (HPC) et Hays Pharma Services (HPS). La société HP, qui a la qualité d'organisme privé de recherche agréé, au sens du d bis) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, a confié aux sociétés HPC et HPS le soin de réaliser des travaux de recherche dans le domaine pharmaceutique, qui lui avaient été commandés par des entreprises extérieures au groupe. Les sociétés HPC et HPS ont estimé qu'elles avaient droit, à raison des dépenses de recherche qu'elles ont engagées à cette occasion et qu'elles ont facturées à la société HP, laquelle les a elle-même refacturées aux donneurs d'ordres extérieurs, à des crédits d'impôt recherche, s'élevant, au total, pour les deux sociétés, à 678 581 euros pour l'année 2011 et à 824 837 euros pour l'année 2012.

 En application des dispositions du b du 1 de l'article 223 O du code général des impôts, la société Hays France s'est substituée aux sociétés HPC et HPS pour demander la restitution de ces crédits d'impôt à l'administration fiscale. 

Apres une longue procédure, le conseil d’etat a confirme la position de l administration en suivant les principes de l abus de droit dégagés par la JP JANFIN mais en ne visant pas l’article l64 du  lpf 

Conseil d'État N° 260050 Section du Contentieux  27 septembre 2006 JANFIN 

  1. Conlusions de Mr Olléon, commissaire du gouvernement
  2.  
  3. La question posée état de savoir dans quelles conditions  l’administration pouvait par voie de substitution de base légale,c'est-à-dire sans demander l’application de la procedure de l’article L64 LPF  demander l’application du principe général du droit à la répression des abus de droit

 

Conseil d'État N° 455278    3ème - 8ème chambres réunies    4 février 2022

conclusions  DE Mme Marie-Gabrielle MERLOZ, Rapporteure publique

 

 

 

 

IL résulte de l'article L. 64 du  LPF que la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du LPF s'applique uniquement en cas de rectification notifiée par l'administration fiscale.ET NON dans le cadre d'une demande en remboursement d'un CIR par exemple 

le refus de restitution d'un crédit d'impôt ne constituant pas un rehaussement, la requérante n'a pas été privée du bénéfice de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales qui ne trouve pas à s'appliquer ;

 la mise en oeuvre d'une sous-traitance en cascade dans le cadre d'un groupe intégré permet une double déduction des dépenses de recherche, l'une au niveau des donneurs d'ordres extérieurs, et l'autre au niveau du groupe lui-même, grâce à la prise en compte des dépenses exposées par les sociétés non agrées ; la société a clairement voulu bénéficier indûment du crédit d'impôt en interposant un sous-traitant agréé à deux sous-traitants non agréés ; ce montage est contraire à la volonté du législateur puisqu'il tend à obtenir une double déduction des mêmes dépenses de recherche, ce que le législateur entendait interdire ;

 

DU CONSEIL D ETAT

Le conseil d etat a refuse de saisir le conseil constitutionnel

Conseil d'État N° 455278  3ème - 8ème CR    4 février 2022 

Analyse par le conseil d etat 

CONCLUSIONS de Mme Marie-Gabrielle MERLOZ, Rapporteure publique

LE  montage de sous traitance abusif conteste

 la société HP, organisme de recherche privé agréé au sens du d) bis du II de l’article 244 quater B du CGI, a conclu plusieurs contrats de recherche avec des entreprises extérieures au groupe Hays tout en sous-traitant les travaux qui lui étaient confiés aux sociétés HPC et HPS, qui n’avaient pas cette qualité.

le schéma  utilisé permettait que les mêmes dépenses éligibles ouvrent droit à un CIR « en cascade », au bénéfice des sociétés donneurs d’ordre (les clients de la société HP) et des sous-traitants non agréés (les sociétés HPC et HPS), dès lors que les dispositions alors applicables du III de l’article 244 quater B imposaient aux seuls organismes privés agréés de déduire de l’assiette de leur propre CIR les sommes qu’ils ont reçues du donneur d’ordre (la société HP) entrant dans son champ d’application. La loi de finances pour 20201 ferme désormais la voie à une telle pratique.

LA REPONSE

 

Si un acte de droit privé opposable aux tiers est en principe opposable dans les mêmes conditions à l'administration tant qu'il n'a pas été déclaré nul par le juge judiciaire, il appartient à l'administration, lorsque se révèle une fraude commise en vue d'obtenir l'application de dispositions de droit public, d'y faire échec même dans le cas où cette fraude revêt la forme d'un acte de droit privé.

Ce principe peut conduire l'administration à ne pas tenir compte d'actes de droit privé opposables aux tiers et s'applique également en matière fiscale, dès lors que le litige n'entre pas dans le champ d'application des dispositions particulières de l'article L. 64 du LPF qui, lorsqu'elles sont applicables, font obligation à l'administration fiscale de suivre la procédure qu'elles prévoient.

 Ainsi, hors du champ de ces dispositions, l'administration, qui peut toujours écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, peut également se fonder sur le principe qui vient d'être rappelé pour écarter les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles.

Le conseil d etat confirme la CAA de Paris


 l'arrêt n° 20PA01481 de la CAA de Paris du 8 juillet 2021

La cour d’appel avait rappelé que  L'administration est en droit, à tout moment de la procédure, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale valable à celle qui a été primitivement retenue, à condition que la procédure d'imposition afférente à la nouvelle base légale ait été régulièrement suivie.

Or dans cette affaire Le ministre avait demandé, par voie de substitution de base légale,c'est-à-dire sans demander l’application de la procedure de l’article L64 LPF  que le refus de restitution des crédits d'impôts litigieux relatifs aux années 2011 et 2012 soit fondé sur le principe général du droit à la répression des abus de droit, qui permet d'écarter les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles.
La cour a fait droit à la demande du ministre

  1. Cette substitution ne prive la requérante d'aucune garantie de procédure dans la mesure où il résulte de l'instruction que le refus de restitution ne procède pas d'une procédure de rectification fondée sur les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Ainsi, les dispositions du second alinéa de cet article, qui permettent seules de soumettre, à la demande du contribuable, le désaccord sur les rectifications notifiées à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal, ne trouvent pas à s'appliquer.

Il résulte de l'article L. 64 du   LPF que la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du LPF s'applique uniquement en cas de rectification notifiée par l'administration fiscale.

 

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