14 février 2021

MONTAGES ABUSIFS et BÉNÉFICIAIRE EFFECTIF CJUE Grande Chambre 26.02.2019 avec conclusions Kokott

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rediffusion pour actualité 

LES NOUVEAUX PRINCIPES DE LA CJUE

rediffusion :ces deux  arrêts étant de plus en plus appliqués
par nos cours, nos rapporteurs publics et nos verificateurs

 

Tout en reconnaissant le droit de choisir le voie-mais non artificielle- l a moins imposée , la grande chambre de la CJUE que nous analysons à nouveau car  ses arrêts sont  , de plus en plus référencés par nos juridictions et nos vérificateurs nous apprend aussi les principes applicables en matière d’abus de droit en fiscalité internationale et ainsi que  la définition pratique du bénéficiaire effectif qui  est celui qui  « bénéficie économiquement des intérêts perçus et dispose dès lors de la faculté d’en déterminer librement l’affectation. »

 

 

 L’analyse  par °Sandrine Rudeaux  

"Réunie en grande chambre, sa formation la plus solennelle, la Cour de justice de l’Union européenne a rendu deux arrêts qui fournissent de nombreuses clés sur les conditions de mise en œuvre de la théorie de l’abus de droit, ET la notion de bénéficiaire effectif.  Ces arrêts interviennent au cours d’une période d’interrogation sur l’articulation des différents dispositifs anti-abus entre eux, où de tels dispositifs se multiplient au sein du droit de l’Union" 

 

Les commentaires de OLIVER R. HOOR (Luxembourg)

 

L I    Le régime d’exonération des retenues à la source sur les dividendes

(affaires C-116/16 et C-117/16  du 26 fevrier 2019)

Le resume

Conclusions Mme KOKOTT Affaire C‑116/16 Skatteministeriet contre T Danmark

partiellement suivies par la cour qui les a durcies

 

II    Le régime fiscal commun applicable aux paiements d’intérêts et de redevances effectués

entre des sociétés associées d’Etats membres différents

(, C-118/16, C-199/16 et C-299/16)

Le résumé

  1. Conclusions Mme KOKOTT Affaire C‑115/16 N Luxembourg contre Skatteministeriet
  2. partiellement suivies par la cour qui les a durcies

 

la position de la CJUE sur l optimisation fiscale

 §81 Si la recherche, par un contribuable, du régime fiscal le plus avantageux pour lui ne saurait, en tant que telle, fonder une présomption générale de fraude ou d’abus , il n’en demeure pas moins qu’un tel contribuable ne saurait bénéficier d’un droit ou d’un avantage découlant du droit de l’Union lorsque l’opération en cause est purement artificielle sur le plan économique et vise à échapper à l’emprise de la législation de l’État membre concerné x

 

Approche du bénéficiaire effectif

S’agissant de la notion de « bénéficiaire », utilisée en particulier dans la directive 2003/49, la Cour a dit pour droit, en se référant non seulement à l’objectif de celle-ci mais également aux commentaires du modèle de convention de l’OCDE en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôt sur le revenu et sur la fortune, que celle-ci vise non pas un bénéficiaire identifié formellement, mais bien l’entité qui bénéficie économiquement des intérêts perçus et dispose dès lors de la faculté d’en déterminer librement l’affectation.

4) En vue de refuser de reconnaître à une société la qualité de bénéficiaire effectif de dividendes ou d’établir l’existence d’un abus de droit, une autorité nationale n’est pas tenue d’identifier la ou les entités qu’elle considère comme étant les bénéficiaires effectifs de ces dividendes.

La position de la CJUE sur l abus de droit

la suite dessous

 


Sur les éléments constitutifs d’un abus de droit et les preuves y afférentes

Lire les considerants page 24

le principe de l’interdiction de l’abus de droit trouve à s’appliquer dans des matières aussi variées que la libre circulation des marchandises , la libre prestation des services  la liberté d’établissement   la sécurité sociale   ou encore la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)   

§ 97 Ainsi qu’il ressort de la jurisprudence de la Cour, la preuve d’une pratique abusive nécessite, d’une part, un ensemble de circonstances objectives d’où il résulte que, malgré un respect formel des conditions prévues par la réglementation de l’Union, l’objectif poursuivi par cette réglementation n’a pas été atteint et, d’autre part, un élément subjectif consistant en la volonté d’obtenir un avantage résultant de la réglementation de l’Union en créant artificiellement les conditions requises pour son obtention (arrêts du 14 décembre 2000, Emsland-Stärke, C-110/99, EU:C

Les libertés fondamentales protègent-elles la fraude ou les abus ?

 La CJUE précise notamment  que lorsqu'une exonération de retenue à la source prévue par  les les directives mere fille ou redevance n'est pas applicable parce qu'il y a fraude ou abus, l'application des libertés consacrées par le traité sur l'UFE (liberté d'établissement, libre circulation des capitaux) ne saurait être invoquée pour remettre en cause la législation de l etat membre régissant l'imposition des paiements de dividendes ou d'intérêts.

 

Carte des pratiques et montages abusifs

Les’arrêt  de grande chambre sont  ils des arrêt de  moralisation fiscale  des libertés européennes notamment   d’une  liberté de circulation des capitaux sans filets .Nous le pensons. Par ailleurs ces arrêts  vont certes créer une insécurité juridique et fiscale ; oui mais d’abord  pour nos Tournesol

C-116/16 Arrêt   26/02/2019 T Danmark 

Conclusions de l’avocat général Mme Juliane Kokott 

Lire aussi  Affaires jointes C-115/16, C-118/16, C-119/16 et C-299/16 

Les demandes de décision préjudicielle portent sur l’interprétation de la directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents (JO 1990, L 225, p. 6), telle que modifiée par la directive 2003/123/CE du Conseil, du 22 décembre 2003 (JO 2003, L 7, p. 41) (ci-après la « directive 90/435 »), ainsi que des articles 49, 54 et 63 TFUE

Ces demandes ont été présentées dans le cadre de litiges opposant le Skatteministeriet (ministère des Impôts, Danemark) à T Danmark et Y Denmark Aps au sujet de l’obligation faite à ces sociétés d’acquitter un impôt retenu à la source en raison du paiement, par celles-ci, de dividendes à des sociétés non-résidentes considérées, par l’autorité fiscale, comme n’étant pas les bénéficiaires effectifs de ces dividendes et ne pouvant pas, dès lors, bénéficier de l’exonération de la retenue à la source prévue par la directive 90/435.

COMMENT PROUVER UNE PRATIQUE ABUSIVE

 Le principe général du droit de l’Union selon lequel les justiciables ne sauraient frauduleusement ou abusivement se prévaloir des normes du droit de l’Union doit être interprété en ce sens que le bénéfice de l’exonération de la retenue à la source ...... doit, en présence d’une pratique frauduleuse ou abusive, être refusé à un contribuable par les autorités et les juridictions nationales, même en l’absence de dispositions du droit national ou conventionnel prévoyant un tel refus. 

La preuve d’une pratique abusive nécessite,

-d’une part, un ensemble de circonstances objectives d’où il résulte que, malgré un respect formel des conditions prévues par la réglementation de l’Union, l’objectif poursuivi par cette réglementation n’a pas été atteint et,

-d’autre part, un élément subjectif consistant en la volonté d’obtenir un avantage résultant de la réglementation de l’Union en créant artificiellement les conditions requises pour son obtention. La réunion d’un certain nombre d’indices peut attester de l’existence d’un abus de droit, pour autant que ces indices sont objectifs et concordants.

-Peuvent constituer de tels indices, notamment, l’existence de sociétés relais n’ayant pas de justification économique ainsi que le caractère purement formel de la structure du groupe de sociétés, du montage financier et des prêts 

En vue de refuser de reconnaître à une société la qualité de bénéficiaire effectif de dividendes ou d’établir l’existence d’un abus de droit, une autorité nationale n’est pas tenue d’identifier la ou les entités qu’elle considère comme étant les bénéficiaires effectifs de ces dividendes 

Dans une situation dans laquelle le régime, prévu par la directive 90/435, telle que modifiée par la directive 2003/123, d’exonération de la retenue à la source sur les dividendes versés par une société résidente d’un État membre à une société résidente d’un autre État membre n’est pas applicable en raison de la constatation de l’existence d’une fraude ou d’un abus, au sens de l’article 1er , paragraphe 2, de cette directive, l’application des libertés consacrées par le traité FUE ne saurait être invoquée pour mettre en cause la réglementation du premier État membre régissant l’imposition de ces dividendes.


  

Note EFI la cour se réfère expressément aux règles OCDE (§3à7)

Lors d’une nouvelle révision des commentaires intervenue au cours de l’année 2014, des précisions ont été apportées concernant les notions de « bénéficiaire effectif » ainsi que de « société relais ». Le point 10.3 de cette version des commentaires indique ainsi qu’« il existe de nombreux moyens de traiter le problème des sociétés relais et, plus généralement, les risques de chalandage fiscal, notamment par des dispositions spécifiques anti-abus dans les conventions, les règles générales anti-abus, les règles faisant primer le fond sur la forme et les règles de “substance économique” » 

 ATTENTION l'OCDE a publié un nouveau guide en mars 2019

guide de mise en œuvre du bénéficiaire effectif mars 2019

Par ces motifs, la Cour (grande chambre) dit pour droit 

un formidable vademecum pratique pour nos vérificateurs

 

Le principe général du droit de l’Union selon lequel les justiciables ne sauraient frauduleusement ou abusivement se prévaloir des normes du droit de l’Union doit être interprété en ce sens que le bénéfice de l’exonération de la retenue à la source sur les bénéfices distribués par une filiale à sa société mère, prévue à l’article 5 de la directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents, telle que modifiée par la directive 2003/123/CE du Conseil, du 22 décembre 2003, doit, en présence d’une pratique frauduleuse ou abusive, être refusé à un contribuable par les autorités et les juridictions nationales, même en l’absence de dispositions du droit national ou conventionnel prévoyant un tel refus. 

La preuve d’une pratique abusive nécessite,

-d’une part, un ensemble de circonstances objectives d’où il résulte que, malgré un respect formel des conditions prévues par la réglementation de l’Union, l’objectif poursuivi par cette réglementation n’a pas été atteint et,

-d’autre part, un élément subjectif consistant en la volonté d’obtenir un avantage résultant de la réglementation de l’Union en créant artificiellement les conditions requises pour son obtention. La réunion d’un certain nombre d’indices peut attester de l’existence d’un abus de droit, pour autant que ces indices sont objectifs et concordants.

Peuvent constituer de tels indices, notamment, l’existence de sociétés relais n’ayant pas de justification économique ainsi que le caractère purement formel de la structure du groupe de sociétés, du montage financier et des prêts 

En vue de refuser de reconnaître à une société la qualité de bénéficiaire effectif de dividendes ou d’établir l’existence d’un abus de droit, une autorité nationale n’est pas tenue d’identifier la ou les entités qu’elle considère comme étant les bénéficiaires effectifs de ces dividendes 

Dans une situation dans laquelle le régime, prévu par la directive 90/435, telle que modifiée par la directive 2003/123, d’exonération de la retenue à la source sur les dividendes versés par une société résidente d’un État membre à une société résidente d’un autre État membre n’est pas applicable en raison de la constatation de l’existence d’une fraude ou d’un abus, au sens de l’article 1er , paragraphe 2, de cette directive, l’application des libertés consacrées par le traité FUE ne saurait être invoquée pour mettre en cause la réglementation du premier État memb

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