01 mai 2013

Montages internationaux, abus de droit et conseil d’état

 disciplien.jpgDans un but didactique, nous remettons à jour une jurisprudence sur les montages internationaux pouvant être – ou non- soumis à l’abus de droit français 

UE Abus de droit au sein de l'Union

 

 

abus de droit et fiscalite internationale cliquer

 

L’arrêt holding luxembourgeoise  PWL (2011) 

L’arrêt société conforama holding (2009) 

L arrêt SAS ANDROS (2008) 

L’arrêt SAGAL (2005) 

L’affaire SA PLEIADE (2004) 

La garantie de l’article L 80 A et l’abus de droit 
 
Le BHV avait abusé de SOPARFI

 


 

L’arrêt holding luxembourgeoise  PWL (2011)

Conseil d'État, 11/02/2011, 314950, n

 

le placement en report d'imposition d'une plus-value réalisée par un contribuable lors de l'apport de titres à une société qu'il contrôle et qui a été suivi de leur cession par cette société est constitutif d'un abus de droit s'il s'agit d'un montage ayant pour seule finalité de permettre au contribuable, en interposant une société, de disposer effectivement des liquidités obtenues lors de la cession de ces titres tout en restant détenteur des titres de la société reçus en échange lors de l'apport ;  

il n'a en revanche pas ce caractère s'il ressort de l'ensemble de l'opération que cette société a, conformément à son objet, effectivement réinvesti le produit de ces cessions dans une activité économique ;
en jugeant, après avoir relevé que l'apport des titres IAH à la holding luxembourgeoise  PWL Participations avait permis à celle-ci de réinvestir une partie du produit de leur cession à la société CSG, mais que les contribuables ne pouvaient toutefois pas bénéficier du report d'imposition prévu par le 4 du I ter de l'article 160 du code général des impôts au seul motif que M. A aurait pu céder directement les titres IAH à la société CSG puis réinvestir le produit de cette cession sans procéder à l'opération d'apport, la cour a commis une erreur de droit ; que par suite, M. et Mme A sont fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent ;

 

 L’arrêt société conforama holding (2009) 

 Conseil d’état 27 juillet 2009 n° 295358  caisse interfédérale de credit mutuel 

Conseil d’état 27 juillet 2009 n° 295805  aff société conforama holding

  Société ayant acquis des participations dans des holdings luxembourgeoises dépourvues de toute substance, dont les bénéfices étaient en quasi-totalité exonérés d'impôt au Luxembourg, dans des conditions lui permettant de bénéficier du régime d'exonération des dividendes prévu en faveur des sociétés mères aux articles 145 et 216 du code général des impôts (CGI) tout en évitant l'imposition prévue à l'article 209 B de ce code sur les bénéfices des filiales détenues dans la proportion d'au moins 25 % et établies dans un Etat à fiscalité privilégiée.

 

L'administration fiscale a écarté ce montage comme constitutif d'un abus de droit, en application de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et appliqué à la société la pénalité de 80% prévue à l'article 1729 du CGI.,

 

en estimant insuffisante, par une appréciation souveraine, la valeur probante des éléments apportés par la société pour contredire l'argumentation de l'administration fiscale selon laquelle le montage auquel avait participé la société requérante avait pour but exclusif d'éluder l'impôt, la cour, qui a relevé que le ministre soutenait, sans être sérieusement contredit, que la société Europarticipations était restée au cours de sa période d'existence sous l'entière dépendance de la Banque Internationale du Luxembourg, à l'origine de sa création, en ce qui concerne tant sa gestion que ses investissements, qu'elle ne constituait qu'une structure dépourvue de substance dès lors que son conseil d'administration n'était composé que de membres dirigeants de cette banque et que les actionnaires n'exerçaient aucune influence sur la gestion des actifs,  

la recherche d'un levier fiscal maximal était révélé d'une part par l'absence quasi-totale de toute imposition au Luxembourg des bénéfices des holdings relevant de la loi du 31 juillet 1929 et, d'autre part, par un taux de participation au capital permettant de bénéficier du régime d'exonération des dividendes prévu en faveur des sociétés mères aux articles 145 et 216 du code général des impôts, tout en évitant l'imposition prévue à l'article 209 B de ce code sur les bénéfices des filiales détenues dans la proportion d'au moins 25 % et établies dans un Etat à fiscalité privilégiée,  

et, enfin,  

la contribuable n'avait pu valablement justifier d'aucun intérêt autre que l'avantage fiscal qu'elle retirait de cette opération, a pu, sans commettre d'erreur de droit ni d'erreur de qualification juridique, par une décision suffisamment motivée, juger que l'administration avait apporté la preuve qui lui incombait de ce que l'opération litigieuse était constitutive d'un abus de droit ;

 L arrêt SAS ANDROS (2008)

 

Conseil d'État,10/12/2008, 295977, SAS ANDROS

 

 

M. Martin, président          M. Boucher Julien, commissaire du gouvernement

 

la SA ANDROS, aux droits de laquelle vient la SAS ANDROS ET CIE, a fait l’acquisition de 22,99 % du capital de la société de droit panaméen Pollux Development dans le but allégué de réaliser par son entremise des investissements de capital-risque dans des sociétés industrielles et commerciales non cotées ; que la société Pollux Development avait pour seul actif une participation dans la société de droit luxembourgeois White Knight Partnership, dont l’un des membres nommé White Knight II SA a pour activité de prendre et gérer des participations dans des sociétés industrielles ou de services non cotées situées principalement sur le territoire de l’Union européenne ; que la SA ANDROS a bénéficié du régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts ;  

la société Pollux Development, structure dépourvue de toute substance, se bornait à servir d’intermédiaire entre ses actionnaires et la société luxembourgeoise et dépendait pour sa gestion et ses résultats exclusivement des compétences et du savoir-faire financier de cette dernière société, sans que la circonstance alléguée que certains des associés de la société panaméenne auraient des compétences en matière d’investissements industriels et financiers ait une incidence sur cette appréciation ;  

elle a également estimé, sans dénaturer les faits, que la localisation à Panama de cette structure d’interposition ne répondait à aucune nécessité économique et ne pouvait se justifier par le besoin de limiter les risques d’insolvabilité des différents actionnaires ; que la cour a relevé que la participation de la SA ANDROS dans le capital de la société Pollux Development à hauteur de 22,99 % lui permettait de bénéficier du régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts tout en évitant l’application de l’article 209 B du même code, de façon à être dispensée en France de tout impôt sur les sociétés sur la quote-part des produits d’investissement de la société luxembourgeoise lui revenant sous la forme des dividendes de la société panaméenne ;  

la cour a pu, sans commettre ni d’erreur de droit ni d’erreur de qualification juridique, juger que le recours dans ces conditions à la société panaméenne était un montage constitutif d’un abus de droit ; que dès lors, la société ANDROS ET CIE n’est pas fondée à demander l’annulation de l’arrêt attaqué, qui est suffisamment motivé ;

  L’arrêt SAGAL (2005) 

Conseil d'Etat,18 mai 2005, 267087,SA SAGAL 

Mme Hagelsteen, président        M. Collin, commissaire du gouvernement

  

la SA Etablissements Guyomarc’h, devenue SA Sagal, aux droits de laquelle vient la SA Société centrale d’investissement, a fait l’acquisition, comme cinq autres sociétés françaises, d’un sixième du capital social de la société de droit luxembourgeois Fifties, constituée en mai 1989 et liquidée en juin 1991, qui exerçait une activité de holding de participation financière soumise à un régime d’exonération des bénéfices et des plus-values ; qu’au cours de cette période, la SA Etablissements Guyomarc’h a bénéficié du régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts  

La position du conseil  

a) Les dispositions de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ne permettent à l’administration fiscale, lorsque la charge de la preuve lui est incombée, d’écarter l’acte par lequel un contribuable s’est établi à l’étranger qu’à la stricte condition de prouver que cet acte revêt un caractère fictif ou simulé, ou bien, à défaut, n’a pu être inspiré par aucun motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé cet acte, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. Eu égard à leur objectif, qui consiste uniquement à exclure du bénéfice de dispositions fiscales favorables les montages purement artificiels dont le seul objet est de contourner la législation fiscale française, ainsi qu’aux conditions de leur mise en oeuvre, ces dispositions ne sauraient être regardées comme apportant à la liberté d’établissement une restriction incompatible avec les stipulations de l’article 52 du traité de Rome, devenu l’article 43 du traité instituant la Communauté européenne., 

b) Est constitutif d’un abus de droit, au sens et pour l’application de ces dispositions, le fait pour un contribuable de participer au montage consistant à acquérir, dans le seul but d’éluder l’impôt, une participation dans une holding luxembourgeoise dépourvue de toute substance.

 

 L’affaire SA PLEIADE (2004) 

Conseil d'Etat, 18 février 2004, 247729,SA Pléiade

 

M. Stirn, président              M. Collin, commissaire du gouvernement

 

la SA La Moderne, aux droits de laquelle vient en dernier lieu la SA Pléiade, a détenu, à parts égales avec cinq autres sociétés françaises, 16, 66 % du capital de la SA Fifties, holding de participation financière de droit luxembourgeois, soumise à un régime d’exonération des bénéfices et des plus-values, qui avait été constituée en mai 1989 et a été liquidée en juin 1991 ;

 

pendant la même période, la SA La Moderne a été placée sous le bénéfice du régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts ;  

 

 L’administration fait valoir que la participation prise par la SA La Moderne dans le capital de la société Fifties ne relève d’aucune justification économique 

L’administration établit également que la société luxembourgeoise était dépourvue de toute substance ;

 l’administration fait valoir enfin que la société Fifties ne supportait au Luxembourg aucune imposition sur ses bénéfices, exception faite d’un droit d’abonnement de faible montant, et qu’en prenant une participation à hauteur de 16,66 % dans le capital de cette société, la SA La Moderne se plaçait sous le bénéfice du régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts, tout en évitant l’application de l’article 209 B du code général des impôts relatif aux entreprises détenant au moins 25 % des actions d’une société étrangère soumis à un régime fiscal privilégié, en sorte d’être dispensée en France de tout impôt sur les sociétés, à l’exception d’une quote-part de frais et charges de 5 %, sur les revenus distribués et le boni de liquidation de la société holding ;  

La position du conseil

 

dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que la participation dans la société holding de participation au Luxembourg était un montage constitutif d’un abus de droit ; que, dès lors, le ministre est fondé à demander, d’une part, l’annulation du jugement du tribunal administratif accordant la décharge des compléments d’impôt sur les sociétés établis au titre de 1990 et 1991 et, d’autre part, le rétablissement à la charge de la société de ces mêmes compléments d’impôt ;

 

 

 La garantie de l’article L 80 A et l’abus de droit

 

 

Conseil d'Etat, Avis Assemblée, du 8 avril 1998, 192539,

 

 

M. Denoix de Saint-Marc, président         M. Goulard, commissaire du gouvernement

 

Application d’une instruction administrative conforme aux termes de celle-ci, alors même qu’elle outrepasserait la portée que l’administration entendait lui conférer. -Absence

 

 

Notte de P Michaud Le conseil est intraitable  pour le maintien des garanties données par la loi au contribuable, ces garanties ne sont  pas négociables, il y va en effet de la sécurité juridique et de la confiance dans l’écrit de l état  

a) Dans l’hypothèse où un contribuable n’a pas appliqué les dispositions mêmes de la loi fiscale mais a seulement entendu se conformer à l’interprétation contraire à celle-ci qu’en avait donnée l’administration dans une instruction ou une circulaire, l’administration ne peut faire échec à la garantie que le contribuable tient de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales et recourir à la procédure de répression des abus de droit en se fondant sur ce que contribuable, tout en se conformant aux termes mêmes de cette instruction ou de cette circulaire, aurait outrepassé la portée que l’administration entendait en réalité conférer.

 

b) Elle peut seulement, le cas échéant, contester que le contribuable remplissait les conditions auxquelles l’instruction ou la circulaire subordonne le bénéfice de l’interprétation qu’elle donne.

 

 

Le BHV avait abusé de SOPARFI

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