CESSION DE COMPTE COURANT :

ATTENTION AU FORMALISME

sinon abandon de créance

Le compte courant d’associé est il  un  revenu imposable ? 

le BOFIP

mise à jour janvier 2015

 les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés ont, par application des dispositions des articles 108 et 109 du code général des impôts, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, la même présomption ne joue pas lorsque le compte courant d’associé est ouvert dans une société civile immobilière relevant de l’article 8 du même code ;

dans ce cas, les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé ont, lorsqu'elles résultent de prélèvements sur les résultats sociaux, le caractère de revenus imposables dans la même catégorie que celle dont relèvent ces résultats ;  

Note de P Michaud: ces jurisprudences sont d'une utilisation facile par les services de vérification.......

mise à jour juin 2014 

Conseil d'État N° 347006 10ème et 9ème ssr 11 juin 2014

M. Frédéric Béreyziat, rapporteur  Mme Delphine Hedary, rapporteur public ; 

la SCI Imotel a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 1998 à 2000 ; à l'issue des opérations de contrôle, l'administration a remis en cause, d'une part, le report sur ces exercices de certains déficits antérieurs, d'autre part, un passif qu'elle a regardé comme injustifié ; 

Sur le transfert de compte courant était il prouvé ????

Les faits  l'administration a réintégré dans l'actif net de la société au titre de l'exercice clos en 1996 la différence constatée entre, d'une part, les crédits inscrits aux comptes courants des quatre associés de la société et, d'autre part, le montant des apports justifiés par les intéressés ;

la société faisait toutefois valoir, devant le juge de l'impôt, que cette différence correspondait au transfert de créances préalablement détenues sur la société par les anciens associés et cédées le 31 octobre 1996, en même temps que les parts sociales, aux nouveaux associés ; 

le droit applicable article 38 CGI   

Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - 20/12/2010, 08MA02104,  

lorsqu'une somme figure au passif du bilan d'ouverture d'un exercice comme constituant la créance d'un tiers et ne figure plus comme telle au bilan de clôture de cet exercice, l'extinction ainsi constatée d'une dette de l'entreprise implique, quelle qu'en soit la cause et à moins qu'elle ait pour contrepartie une diminution des valeurs d'actif, une augmentation de la valeur de l'actif net entre l'ouverture et la clôture de l'exercice ; que toutefois, le contribuable qui a soldé dans ses écritures la dette ainsi éteinte par le crédit du compte courant d'un tiers, peut établir que cette créance n'a pas été éteinte mais a été en réalité transférée à ce tiers ; que la preuve d'un tel transfert est réputée apportée dans le cas où les formalités de publicité à l'égard des tiers intéressés au maintien de la créance prévues par les articles 1689 et 1690 du code civil, en l'espèce l'Etat pris en la personne du service d'assiette, ont été respectées ; 

6. Position du conseil pour écarter l'argumentation de la société, la CAA de Marseille a jugé qu'une société est réputée établir qu'une créance d'un tiers n'a pas été éteinte mais transférée à un autre tiers dans le cas où ont été respectées les formalités de publicité prévues, à l'égard des tiers intéressés au maintien de la créance, par les articles 1689 et 1690 du code civil et que, dans le cas où ces formalités n'ont pas été accomplies, elle peut cependant démontrer par tout moyen de preuve la réalité du transfert de créance ;

Or la cour avait  relevé qu'en l'espèce, la SCI Imotel ne justifiait la réalité des transferts de créances allégués ni par l'accomplissement à l'égard de l'administration fiscale des formalités prévues par l'article 1690 du code civil, ni par aucun autre moyen de preuve ;  

mise à jour mars 2013 

Le compte courant d’associé est il  un  revenu imposable ? 
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Panorama de jurisprudences 

lire ci dessous CAA Marseille 26 mars 2013  

18. les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus et sont alors imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

par suite, il appartient aux requérants de rapporter la preuve que les sommes inscrites au compte courant d’associé que M. C... détient au sein de la SARL France Travaux ne constituent pas un revenu ou que celui-ci n’est pas imposable ; 

 

X X X X X

Qualification fiscale d’une cession de compte courant non prouvée 

Le conseil d’état s’est à nouveau penché sur la qualification fiscale d’une cession de créance non prouvée en jugeant qu’en l’absence de toute preuve d’une cession de créance intervenue entre la société Médifrance et la SARL LES JARDINS DE SORMIOU, l’opération avait été à juste titre analysée comme un abandon de créance consenti par la société Medifrance à la SCI Bel Air, la cour n’a commis ni erreur de droit ni erreur de qualification juridique ; 

Conseil d'État, 06/06/2012, 340263, SARL LES JARDINS DE SORMIOU  

la société Médifrance détenait sur la SCI Bel Air une créance d’un montant de 3 046 165 francs, inscrite au crédit de son compte courant ouvert dans cette société, et  le vérificateur a constaté que cette créance avait été soldée et que, parallèlement, le compte courant de la SARL LES JARDINS DE SORMIOU dans les écritures de la SCI Bel Air avait été crédité d’une somme de 3 046 165 francs

En jugeant qu’en l’absence de toute preuve d’une cession de créance intervenue entre la société Médifrance et la SARL LES JARDINS DE SORMIOU, l’opération avait été à juste titre analysée comme un abandon de créance consenti par la société Medifrance à la SCI Bel Air, la cour n’a commis ni erreur de droit ni erreur de qualification juridique ;  

la cour administrative d’appel de Marseille (07MA01952), qui n’a pas jugé que la preuve d’une cession de créance ne pouvait être apportée que par la justification de l’accomplissement des formalités prévues à l’article 1690 du code civil, n’a pas commis d’erreur de droit sur ce point ; 

en jugeant que les extraits des documents comptables des trois sociétés présentés devant elle ne suffisaient pas à apporter la preuve d’une cession de créance, la cour a porté sur les faits qui lui étaient soumis une appréciation souveraine, exempte de dénaturation ; 

CE 9 novembre 2011

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Quelle est donc l’analyse fiscale du transfert d’une somme d’un compte courant d’associé au compte courant d’un autre associé. ?

 Les cessions de créances et de compte courants  sont une pratique  fréquente dans la restructuration du passif d’une entreprise.

La facilité de l’opération ne doit pas faire oublier le formalisme et l’obligation de prouver la réalité de l’opération

Ø      soit par en utilisant le formalisme de l’article 1690 du code civil

Ø      soit en prouvant la réalité de la substitution de créanciers

Cession et transfert de créances

CODE MONETAIRE ET FINANCIER
 : Procédures de mobilisation des créances professionnelles

Le conseil veut éviter la pratique de la reprise par un tiers de annulation de dette ,pratique qui a fait la fortune de certains …!!!!

Le conseil d'etat confirmant la CAA de Nancy et en suivant les conclusions de Mme N Escaut a précisé sa jurisprudence antérieure

Comme Mme N ESCAUT l’a brillamment précisé dans ses conclusions didactiques,  

« au plan fiscal, même si c’est un compte courant d’associé qui est en cause, et même s’il n’y a pas d’enrichissement, le transfert d’une créance conduit bien à la disparition de la dette au même titre que pour tous les comptes de tiers. Tout est alors une question de preuve : il faut que la société puisse établir la réalité d’une cession de créance, ce qui suppose soit le respect des formalités du code civil, soit la production d’un élément probant. » CE  2 juin 2010, Guillois, n° 307505,

A défaut de preuve ,ce quasi  abandon de créance est alors imposable en vertu de  l’article 38-2 du code général des impôts qui définit le bénéfice net par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice, diminuée des suppléments d’apports et augmentée des prélèvements opérés.

les sommes en cause sont considérées comme des revenus distribués  au sens de l’article 109  1 du code général des impôts (l’amende de 100% de l’article 1763 A a été abrogée en décembre 2003)

Cour Administrative d'Appel de Nancy,19/06/2008, 07NC00045,

Conseil d'État, 8ème et 3ème sous-sections réunies, 09/11/2011, 319717

Conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public

Les faits

 La SARL ARCHES, qui exerce l’activité de marchand de biens, de promotion et de négoce de biens immobiliers, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos le 30 septembre des années 1998 et 1999

le service a alors constaté qu’au bilan de l’exercice clos le 30 septembre 1998, cette dernière avait crédité le compte courant de M. Rahman, associé de la société, d’une part, d’une somme de 83 509,91 F par le débit du compte courant de M. Karim, également associé de la société, dont le compte était auparavant créditeur et, d’autre part, de diverses sommes pour un montant total de 523 098,92 F par le débit de différents comptes de tiers ;

 le service a estimé que ces écritures retraçaient l’abandon pur et simple des créances que détenaient diverses entreprises et sociétés civiles immobilières au profit de la SARL ARCHES et que cet abandon avait eu pour effet d’augmenter d’autant l’actif net de cette dernière et de générer un profit imposable à son nom à l’impôt sur les sociétés

SYNTHESE 

L’arrêt du Conseil du 9 novembre 2011 s’inscrit en confirmité  de la décision de plénière fiscale du 7 mars 1979, 03035  qui a  jugé qu’une société qui constate l’extinction d’une dette à l’égard de ses créanciers et crédite, pour le même montant, le compte courant de ses associés, enregistre un abandon de créances à son profit dès lors qu’elle n’établit pas que ces écritures résulteraient d’une cession de sa créance intervenue entre ces créanciers et ses associés selon les formalités prévues par l’article 1690 du code civil

Cette jurisprudence rigoureuse en l’absence de respect du formalisme de l’article 1690 du code civil a été toutefois assouplie par la décision du 28 février 1997 Société Sabe, 127890, qui permet au contribuable de démontrer, par tout moyen, que la dette devait bien être maintenue au passif de son bilan.et le caractère probant des pièces fournies relève de l’appréciation souveraine des juges du fond. ( CE 10 avril 2002 Société Somagri, n° 212014 )

 

Le conseil avait toutefois précisé que  la production d’une attestation tardive ne suffisait pas à prouver l’existence d’un transfert de créances CE 20 mars 1989, Alaux, n° 63562,

Quelle peut être l.doc

 La lettre EFI du 22  juin 2015

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Le conseil d état confirme sa position antérieure sur la liberté du choix de financement de la succursale étrangère 

Déduction des Frais Financiers : les principes 

CE, 20 décembre 1963, n° 52308        CE 10 mars 1965, n°62426.

Un contribuable n’est jamais obligé de tirer de la gestion d’un bien  ou d’une entreprise le profit le plus élevé possible 

Conseil d'État, 10ème / 9ème SSR, 17/06/2015, 369722,  Banque AIG Inédit au recueil Lebon 

La situation de fait 

 la société Banque AIG SA, établissement bancaire de droit français, a créé au Japon une succursale ;à l’issue de trois vérifications de la comptabilité de cette société l’administration fiscale a estimé, au regard notamment des règles prudentielles édictées par la réglementation japonaise, que cette succursale avait été dotée par le siège français de fonds propres excédant ceux qu’aurait exigé l’exercice de son activité dans des conditions concurrentielles normales et en toute indépendance de son siège, au sens des stipulations du 2 de l’article 7 de la convention fiscale franco-japonaise ;  l’administration fiscale a alors considéré que le siège français avait, de ce fait, indûment renoncé à percevoir les produits financiers correspondant à la fraction de cette dotation jugée excessive ;

 Le vérificateur a ainsi intégré ces produits aux bénéfices réalisés par la société dans ses entreprises exploitées en France, sur le fondement des dispositions du I de l’article 209 du code général des impôts,

 Dans un arrêt du 15 avril 2015, le Conseil d'Etat étudie la compatibilité du régime de l'intégration fiscale avec la liberté d'établissement: 

Conseil d'État N° 368135  9ème et 10ème ssr  15 avril 2015

 la société Agapes, société française, mère du groupe fiscal intégré Agapes restauration, a demandé à l'administration fiscale, en 2007 et 2008, l'imputation sur le résultat d'ensemble du groupe, au titre des années 2005 à 2007, des pertes subies, au titre des exercices 2000 à 2002, par sa filiale polonaise Agapes Polska et par sa sous-filiale italienne Flunch Italie et, en conséquence, la restitution des cotisations d'impôt sur les sociétés correspondantes, en faisant valoir qu'en application des législations polonaise et italienne, ces sociétés ne pouvaient plus reporter leurs pertes respectives sur leurs propres résultats ;

 la Commission avait  introduit un recours en manquement devant la Cour  contre le Royaume Uni  car les  règles mises en application par le Royaume Uni en 2010 pour se conformer à l’arrêt Marks & Spencer de 2005 , c'est-à-dire pour autoriser, à titre exceptionnel, la déductibilité des pertes des filiales non résidents violeraient le principe de la liberté d’établissement,  

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Dans son arrêt du 3 février 2015, la Cour rejette le recours dans son intégralité. 

CJUE 3 Février 2015 affC‑172/13,Commission européenne contre Royaume Uni

Conclusions de l’avocat général M^me juliane kokott

Présentées le 23 octobre 2014 (1) 

 Le principe de la territorialité fiscale et de l’autonomie fiscale des filiales étrangères 
est donc maintenue   

Un peu d’histoire fiscale ! 

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En octobre 2013, le conseil d état avait juge que le lieu d’imposition des gains d’un swap sur un emprunt  immobilier était celui de la réalisation de ce gain mobilier et non celui de la situation de l’immeuble 

Lieu d’imposition des gains d’un swap d’un emprunt immobilier
est le  lieu de réalisation du gain mobilier
CE 1/10/13 BNPPARIBAS

Le 12 mars 2014 le conseil d’état décide que le lieu d’imposition d’un gain de change provenant de la vente d’un immeuble est imposable dans l’état de situation de l’immeuble

gain de change.immobilier : lieu d'imposition pdf

Conseil d'État, 9ème et 10ème sous-sections réunies, 12/03/2014, 352212

Mme Maïlys Lange, rapporteur            M. Frédéric Aladjidi, rapporteur public

Conclusions  LIBRES  de M. Frédéric ALADJIDI, rapporteur public
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Le présent litige d’IS portait, jusqu’en appel, sur 25 MF environ de gains de  change réalisés par une société française lors de la cession, en 1996, d’un immeuble de bureau  qu’elle avait acquis à Tokyo en 1986 et dont la location constituait son unique activité au Japon.
A la suite d’une VC, l’administration avait, en effet, réintégré, dans le bénéfice de la société au titre de l’IS et de la contribution additionnelle pour 1996, ces gains qui étaient liés
- pour 4MF environ, à la variation du yen au cours des dix années de détention du bien ;
- pour plus de 20 MF, à un emprunt qui avait été contracté en 1995 pour racheter le droit au bail du locataire de l’immeuble et les aménagements que celui-ci avait réalisé.

 

Après rejet de sa réclamation par l’administration, et de sa demande de décharge par un juge-ment du TA de Paris du 1/10/2009, la société a été rachetée par la requérante qui a fait appel et a obtenu, en cours d’instance, un dégrèvement sur 80% du gain de change lié à l’emprunt

 RÉSUMÉ DE L ARRÊT 

Il résulte des dispositions du I de l’article 209 et de l’article 38 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable à l’année 1996, que les gains ou pertes de change associés aux cessions d’éléments quelconques de l’actif, qui constituent une composante de la plus-value ou moins value réalisée, sont pris en compte pour la détermination du résultat de l’exercice imposable en France, sous réserve de l’application des stipulations d’une convention fiscale bilatérale destinée à éviter les doubles impositions.,

Aucune stipulation de la convention franco-japonaise du 27 novembre 1964 ne permet de distinguer les écarts de conversion résultant de l’aliénation d’un bien immobilier des autres profits provenant de l’aliénation de ce bien. Par suite, les gains de change associés à la cession d’un bien immobilier sont, en vertu des stipulations de l’article 5 de cette convention, imposables, comme les autres profits provenant de cette aliénation, dans l’Etat contractant où ces biens sont situés.

Limitation des possibilités d’exploitation des déficits
à des fins d’optimisation fiscale

Afin de lutter contre les marchés de déficits, l'article 15 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012  qui s'applique aux exercices clos à compter du 4juillet  2012.a durci les conditions d'obtention de l'agrément autorisant les transferts de déficits dans le cadre d'opérations de restructurations et a défini des situations objectives emportant cessation d'entreprise, situations  provoquant  une déchéance des déficits antérieurement accumulés.   à savoir : 

• - la disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l'exploitation pendant une période de douze mois ou lorsqu'elle est suivie d'une cession de la majorité des droits sociaux ;
• - la modification substantielle de l'activité, en conséquence de l'adjonction, de l'abandon ou du transfert d'une ou plusieurs activités. y de siège  

lire aussi  

Montants des transferts de déficits demandés et accordés depuis 2008

(en millions d'euros)

Source : direction générale des finances publiques

 Bureau des agréments et rescrits (AGR)

TRANSFERT DE SIÈGE A L ETRANGER REGIME FISCAL 

Apres avoir lancé une consultation publique cliquer,l administration a mise à jour sa doctrine  en presentantr ces derniers critères d'appréciation du changement d'activité tels que définis au 5 de l'article 221 du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi susvisée. 

Nous remercions la commission des finances du sénat d’avoir largement utilisé et cité les travaux de réflexion d’Olivier Fouquet diffusés sur Etudes fiscales internationales.   

Transfert de déficit : les nouvelles règles
rapport ECKERT
pour lire et imprimer cliquer
Source Commission des finances du Sénat    Le plan HTLM

O FOUQUET Recentrage, déficit et identité 

O Fouquet « Restons en deçà de la ligne jaune pour dormir tranquille »
 (23 janvier 2008)

Aménagement du report des déficits

Article 2 de la loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011

Les tribunes EFI  sur les transferts de résultat 

Les BOFIP du 12 septembre 2014 

Cession ou cessation d'entreprise - Opérations spécifiques aux sociétés

  BOI-BIC-CESS-10-20-30 : du 12 septembre 2014

Transformation de sociétés, transfert de siège et situations assimilées - Cession et cessation de sociétés Les situations particulières caractérisant un changement d'activité réelle : l'adjonction, l'abandon ou le transfert d'activité significatif

BOI-IS-CESS-10 du 12 septembre 2014 

ces nouvelles règles  

confirment  le principe selon lequel « le changement de l’objet social ou de l’activité réelle d’une société emporte cessation d’entreprise »

ajoutent  une nouvelle cause de cessation d’entreprise, « en cas de disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l’exploitation pendant une durée de plus de douze mois, sauf cas de force majeure, ou lorsque cette disparition est suivie d’une cession de la majorité des droits sociaux ».

 l’article 221-5  nouveau définit  la notion de « changement d’activité réelle » ,il s'adit de 

l’adjonction d’une activité ;

et l’abandon (ou le transfert, même partiel) d’une activité.

Pour être constitutive d’un changement d’activité, chacune de ces causes doit avoir un impact significatif sur l’activité de l’entreprise, en augmentant (pour l’adjonction) ou réduisant (pour l’abandon) de plus de 50 %, au titre de l’exercice de sa survenance ou du suivant, et par rapport à l’exercice précédant sa survenance : 

• soit le chiffre d’affaires ;
• soit l’effectif moyen du personnel et le montant brut des éléments de l’actif immobilisé de la société. 

 Enfin, il est inséré une mesure de tempérament  présentée par le rapporteur Eckert comme une « procédure de sauvegarde » « afin que les nouveaux critères susceptibles d’entraîner la cessation d’entreprise ne constituent pas un carcan potentiellement nuisible à l’activité économique et tout particulièrement aux restructurations n’ayant pas d’objet fiscal ».

Le nouveau texte prévoit ainsi que, sur agrément du ministre chargé du budget, ne soient pas considérés comme emportant cessation d’entreprise :

-La disparition temporaire des moyens de production pendant une durée de plus de douze mois lorsque l’interruption et la reprise d’activité sont justifiées par des motivations principales autres que fiscales ;

-L’adjonction et l’abandon, dès lors qu’ils sont indispensables à la poursuite de l’activité à l’origine des déficits et à la pérennité de l’emploi. 

X X X X

Agrément concernant le transfert des déficits reportables et le transfert des intérêts différés non-déduits en cas de fusion et d'opérations assimilées placées sous le régime spécial des fusions - Transfert des déficits en cas de fusion Transfert à la société absorbante ou bénéficiaire des déficits propres de la société absorbée ou apporteuse (CGI, art. 209, II)

Conseil d'État, 3ème et 8ème, 04/02/2013, 349169 SODIGAR, 

M. Romain Victor, rapporteur  M. Vincent Daumas, rapporteur public

 Les BOFIP ANTERIEURS

Une société britannique mettant gratuitement un appartement  situé en France 
à la disposition d’un associé est imposable en France
(acte anormal de gestion)

LA POSITION  DE LA DGFiP 

La doctrine administrative  BOFIP du 1er juillet 2015 

CA A de Marseille N° 11MA04394 6 mai 2014 Celsteel Limited

 M. CHERRIER, président
M. Olivier EMMANUELLI, rapporteur
M. GUIDAL, rapporteur public

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Cette décision est intéressante car elle marque une résistance à la décision, peu comprise du CE dans l’affaire du haras de chantilly (lire ci-dessous)

la société Celsteel Limited, dont le siège social est situé à Londres (Grande-Bretagne), a acquis le 20 mars 1992, en pleine propriété, la moitié indivise d’un appartement sis à Nice (Alpes-Maritimes) qu’elle met gratuitement à la disposition de ses associés ;

elle a fait l’objet d’un contrôle sur pièces qui a porté sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 et au terme duquel l’administration a considéré que la mise à disposition gratuite du bien immobilier à ses associés constituait un acte anormal de gestion ;

La CAA juge qu’il résulte de article 209 I du code général des impôts applicable à l’époque  et de l’article 2-3 de la convention franco-britannique du 22 mars 1968 que, même en l’absence d’établissement stable, la France est en droit d’assujettir à l’impôt sur les sociétés, les revenus qu’une société passible de cet impôt à raison de sa forme tire des biens immobiliers qu’elle possède sur son territoire ; que la renonciation à une recette s’analyse, par ailleurs, en droit français, comme un acte de disposition du revenu correspondant, lequel doit être inclus dans les bases d’imposition de son titulaire, à moins que ce dernier n’établisse que cet abandon de recettes lui a procuré une contrepartie ;

 Note EFI Nous nous demandons pour quelle raison cette société n’ a pas demandé l’application de  l’ article 239 octies du code général des impôts ( 261 A en matière de TVA ) destiné aux personnes morales ayant pour objet de transférer gratuitement à leurs membres la jouissance d'un bien meuble ou immeuble (imprimé 2038

Le conseil d état avait répondu par la négative pour des périodes antérieures au 1^er janvier 2010 , entrée en application de  la loi du 30 décembre 2009 (lire ci-dessous), mais qui correspondent aux années redressées (2005,2006 et 2007)

Par ailleurs le nouveau traité fiscal du 18 juin 2008  est entré en vigueur en décembre 2009

 L’administration peut elle remettre en cause le choix de la forme du financement
–fonds propres ou emprunt- d’une succursale bancaire ?

Liberté de gestion et financement de l’entreprise  
cliquer  

L’exploitant est seul juge de l’opportunité de sa gestion et  l’Administration, n’assumant pas les risques de l’exploitation, n’a aucun pouvoir pour se substituer à lui pour apprécier ce qui aurait le mieux convenu à son entreprise

Arrêts de principe

CE, 20 décembre 1963, n° 52308

Nous remecions l'équipe du greffe du CE d'avoir eu la gentillesse de rechercher  cet arrêt dans les archives

CE 10 mars 1965, n°62426. 

Note P Michaud  Attention au premier vertige  de la victoire : la liberté de choisir sa forme de financement est donc intacte et nos khmers roses verts ou bleus n’ont pas –encore- envahi nos cours suprêmes –pour l’instant ! -mais la liberté de déduire c'est-à-dire le choix pour des raisons fiscales est de plus en plus contrôlée et limitée soit par la loi soit par la jurisprudence ce qui est un droit de l’administration comme le confirme le conseil d’état

En 2003, le conseil avait déjà pris une position de liberté dans le cas de la filiale française d’une société mère industrielle autrichienne

Conseil d'État, Section du Contentieux, 30/12/2003, 233894,arrêt sa Andritz  

Les dispositions de l'article 57 du code général des impôts n'ont pas pour objet ou pour effet d'autoriser l'administration fiscale à apprécier le caractère normal du choix opéré par une entreprise étrangère de financer par l'octroi d'un prêt, de préférence à un apport de fonds propres, l'activité d'une entreprise française qu'elle détient ou contrôle et à en tirer, le cas échéant, de quelconques conséquences fiscales.

Dans trois arrêts du 11 avril 2014 le conseil a confirmé sa position historique dans le cadre de succursale de maisons mères bancaires étrangères

M. Frédéric Bereyziat, rapporteur  Mme Delphine Hedary, rapporteur public

Pour mieux comprendre l’intérêt Politique  de ces affaires ,lire les tribunes

L’arrêt Banco di Roma (CAA Versailles)

l’aff Caixa Geral de Depositos, (CAA Paris 22 mars 2012)

le conseil confirme

Conseil d'État, 10ème et 9ème ssr, 11/04/2014, 346687Banca d ROMA spa ,  

Conseil d'État, 10ème et 9ème ssr  11/04/2014, 359640, Caixa Geral de Depositos  

la succursale française de la société Banca di Roma Spa constituait une entreprise exploitée en France, dont les bénéfices pouvaient être imposés entre les mains de cette société, assujettie à l'impôt sur les sociétés en France en vertu des articles 205 et 206 de ce code ;  les termes de ces dispositions selon lesquels il est " uniquement tenu compte des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ", ainsi que les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis du même code, autorisaient notamment l'administration, dans le cadre de son pouvoir de contrôle des déclarations de résultats de cette succursale, à remettre en cause la déduction d'intérêts versés, selon les circonstances, au siège de la société, à d'autres établissements stables de cette dernière ou à des tiers, en rémunération de prêts que les intéressés auraient consentis à la succursale, pour des motifs tirés, le cas échéant, de la non-conformité de l'objet des prêts à l'activité en France de la succursale ou du caractère excessif de la rémunération de ces prêts ;

Toutefois, ni ces termes ni ces règles n'autorisaient l'administration fiscale à apprécier le caractère normal du choix opéré par le siège de la société de financer l'activité de sa succursale en la laissant recourir à l'emprunt, plutôt qu'en lui apportant des fonds propres, ni à en tirer, le cas échéant, de quelconques conséquences fiscales ;

 Conseil d'État, 10ème / 9ème ssr, 11/04/2014, 344990
Bayerische Hypo und Vereinsbank AG   

Les stipulations du 1 de l'article 4 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 doivent s'entendre comme autorisant l'Etat de la succursale à attribuer à cette dernière les bénéfices que l'intéressée aurait réalisés si, au lieu de traiter avec le reste de l'entreprise, elle avait traité avec des entreprises distinctes aux conditions et aux prix du marché ordinaire. En revanche, ces stipulations n'ont pas pour objet ni, par suite, pour effet de permettre à cet Etat d'attribuer à la succursale les bénéfices qui seraient résultés de l'apport à l'intéressée de fonds propres d'un montant différent de celui qui, inscrit dans les écritures comptables produites par le contribuable, retrace fidèlement les prélèvements et apports réalisés entre les différentes entités de l'entreprise. En particulier, l'administration fiscale ne saurait substituer à ce dernier montant les fonds propres dont la succursale aurait dû être dotée, en vertu de la réglementation applicable ou au regard, notamment, de l'encours des risques auxquels elle est exposée, si elle avait joui de la personnalité morale.
Ni les termes de l'article 209 du code général des impôts (CGI) selon lesquelles il est uniquement tenu compte, pour déterminer les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés, des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, ni les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis du même code, n'autorisent l'administration fiscale à apprécier le caractère normal du choix opéré par le siège d'une société de financer l'activité de sa succursale en la laissant recourir à l'emprunt, plutôt qu'en lui apportant des fonds propres, ni à en tirer, le cas échéant, de quelconques conséquences fiscales.

 un vrai cours de fiscalite internationale 

Rapport d’information N°1243 présenté le 10 juillet 2013

par M. Pierre-Alain Muet,M. Éric Woerth,M. Pascal Cherki, M. Charles de Courson,Mme Marie-Christine Dalloz, Mme Annick Girardin,
M. Nicolas Sansu et Mme Eva Sas, membres de la mission.

Tentatives de caractérisation de l’optimisation fiscale 
par rapport à la fraude ou à l’évasion fiscale

De quoi parle-t-on ? 

Ce qui a été fait, ce qui reste à faire

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La lutte contre la fraude fiscale, aussi utile soit-elle, ne suffit pas à rétablir pleinement Le sentiment de  justice fiscale : en effet, de nombreux contribuables parviennent, sans sortir de la légalité, à échapper en tout ou partie à l’impôt.

Ces pratiques d’ « optimisation fiscale » – qui se distinguent tout à la fois de la fraude et de l’évasion en ce qu’elles ne méconnaissent en principe ni la lettre ni l’esprit de la loi – consistent notamment pour les personnes physiques à recourir aux « niches fiscales », mesures légales dérogatoires au droit commun. Mais l’optimisation fiscale est également, et peut-être surtout, le fait des entreprises. L’impôt – essentiellement l’impôt sur les bénéfices ⁽¹⁾ – est pour elles une charge comme une autre, dont le montant diminue d’autant le profit à réinvestir ou à distribuer aux actionnaires ; il n’est donc pas étonnant qu’elles cherchent à le minimiser. Celles qui y parviennent le mieux sont en toute logique les grandes entreprises transnationales, qui ont les moyens de recourir à une ingénierie fiscale et financière pointue, qui peuvent jouer des différences de législation entre les États, et dont la structuration en groupe de sociétés permet de bénéficier de régimes favorables.

Les stratégies d’optimisation combinent en général plusieurs outils, qui peuvent être schématiquement classés en quelques grandes catégories.

Etablissement stable en France ; distribution du bénéfice

à jour BOFIP au 15 juillet 2013 

Les retenues à la source sur dividendes 

La retenue à la source de 30% 

Conformément aux dispositions de l'article 115 quinquies du CGl, les bénéfices que les sociétés étrangères réalisent dans le cadre d'un etablissement stable en France sont réputés distribués à des associés n'ayant pas leur domicile fiscal ou leur siège social en France et doivent donc être soumis de ce fait à la retenue à la source de 30 % à compter du 1^er janvier 2012 (25 % antérieurement), sous réserve de l'application des conventions internationales tendant à éviter les doubles impositions. 

ATTENTION les dividendes de source française versés à des non résidents sont soumis à la retenue à la source de l’article CGI 119 bis (cliquer)

L'article 115 quinquies-3 dudit code supprime cette présomption pour les bénéfices réalisés en France par les sociétés ayant leur siège de direction effective dans un État membre de l'Union Européenne et qui y sont passibles de l'impôt sur les sociétés, sans possibilité d'option et sans être exonérées de celui-ci.

Seront donc exposés successivement :

- le régime de droit commun 

- l'incidence des conventions internationales 

- l'exonération spéciale des sociétés étrangères ayant leur siège social dans l'union européenne 

N° Imprimé : 2754-SD (N° C.E.R.F.A : 11110*10) 

2013  -  Prélèvement libératoire et retenue à la source
Descriptif du formulaire - Le formulaire n° 2754-SD sert à la liquidation provisoire de la retenue à la source sur les bénéfices réalisés en France par les sociétés étrangères et réputés distribués.

 La société Mercurio SPA, société de droit italien dont le siège est à Milan (Italie) a pour objet l'acquisition, la vente, la construction et la gestion de biens immobiliers ainsi que la prise de participations en Italie ou à l'étranger,

A la suite de  trois vérifications de la comptabilité de sa succursale située en France, l'administration fiscale a remis en cause la déduction des revenus que la société Mercurio SPA retirait de la location de deux immeubles situés à Paris d’une part les  charges financières liées à l'achat de titres et à l'acquisition en 1991 de la nue-propriété d'un autre immeuble situé également à Paris, et d’autre part la dotations aux amortissements afférents à cet immeuble ainsi que de la moins-value réalisée lors de la revente de celui-ci, au motif que ces charges et cette moins-value ne se rattachaient pas à l'activité de location immobilière exercée en France par la société, dont les produits étaient imposables séparément en France, selon l'administration, en application des dispositions combinées de l'article 209 du code général des impôts et des stipulations de l'article 6 de la convention fiscale franco-italienne ;

L'établissement stable en fiscalité internationale

La cour administrative d'appel de Paris par  les arrêts n° 09PA00030, 09PA00031 et 09PA00032 du 25 mars 2011 avait donné raison à l’administration

 Conseil d'État  05/04/2013 N°1349741 Aff Mercurio SPA

Le conseil d’état casse en rappelant un principe de base de l’établissement stable ; celui de la force attractive et celui de l’imposition d’une société sous une cote unique

Le rappel des principes par le conseil d état

Le Conseil d’Etat, par sa décision du 21 novembre 2012 n°348864-348865, ministre du budget c/ Société Pricewaterhousecoopers Audit SA, rendue aux excellentes conclusions du rapporteur public Vincent Daumas, a transposé au réseau mondial « Price Waterhouse » le raisonnement qu’il avait précédemment adopté pour le réseau des Centres Leclerc. Le sens de la décision n’était pas vraiment prévisible en raison d’une part de la spécificité de la jurisprudence relative aux Centres Leclerc, que l’on avait pu qualifier d’espèce, et d’autre part des différences importantes existant entre les deux types de réseau.

Le président Olivier Fouquet nous livre une analyse didactique de cet arret qui pourra servir de reflexion pratique dans le cadre de l'analyse d'un partage de frais au niveau international

Les faits

Dans plusieurs situations d’avis de vérification d’établissements stables, le professeur Tournesol conseille de refuser la visite du vérificateur sur le motif qu’ il n’existerait pas de preuves d’établissement stable en FRANCE et ce alors même que le droit fiscal français  est un droit dans lequel les règles de protection du contribuable sont parmi les plus solides.

La position du professeur TOURNESOL est fiscalement dangereuse : en effet le vérificateur devant un refus de ce type a la possibilité de dresser un procès verbal d’opposition à contrôle fiscal c'est-à-dire qu’il constate qu’il a été empêché d’exercer son contrôle.

Les conséquences sont gravissimes : en dehors du droit que possède l’administration d’évaluer d’office le résultat  de l’ entreprise conformément à l'Article L74 du LPF  qui dispose que 'Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers", l'entreprise se met hors les regles traditionnelles de protection du droit fiscal francais

Modification en cours

l'article 8 du collectif budgétaire encours dde votation en décembre 2012 élargit le cadre de l'opposition à controle fiscal

 

II. – L’article L. 74 du même livre est complété par un alinéa ainsi rédigé :

« Ces dispositions s’appliquent également au contrôle du contribuable mentionné au I de l’article L. 16 B lorsque l’administration a constaté dans les conditions prévues au IV bis du même article, dans les locaux occupés par ce contribuable, ou par son représentant en droit ou en fait s’il s’agit d’une personne morale, la situation d’obstacle à l’accès aux pièces ou documents sur support informatique, à leur lecture ou à leur saisie ».

 Détermination du bénéfice imposable en France

Activité exercée conjointement en France et à l'étranger

Forum européen sur les prix de transfert

Le 19 Septembre 2012 la Commission a adopté une communication sur les travaux menés par le forum conjoint de l' UE sur les prix de transfert entre juillet 2010 et juin 2012 et des propositions connexes:

Ø   Rapport sur les PME et les prix de transfert;

Ø   Rapport sur les accords de répartition des coûts portant sur les services non générateurs de biens incorporels.

Rediffusion

L’article 15 de la loi  n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 tend à limiter les possibilités d'exploitation des déficits à des fins d'optimisation fiscale. 

 Il durcit les conditions d'obtention de l'agrément autorisant le transfert de déficits en cas de restructurations d'entreprises ou de groupes.
Il définit également plus largement le changement d'activité réelle, lequel changement provoque une déchéance des déficits antérieurement accumulés.  

Nous remercions la commission des finances du sénat d’avoir largement utilisé et cité les travaux de réflexion d’Olivier Fouquet diffusés sur Etudes fiscales internationales.  

mise à jour avril 2013

 

BOFIP du 04.01.2013 Cession ou cessation d'activité §270

BOFIP sur 27.11.2012 cliquer

Agrément concernant le transfert des déficits reportables et le transfert des intérêts différés non-déduits en cas de fusion et d'opérations assimilées placées sous le régime spécial des fusions - Transfert des déficits en cas de fusion Transfert à la société absorbante ou bénéficiaire des déficits propres de la société absorbée ou apporteuse (CGI, art. 209, II)

Conseil d'État, 3ème et 8ème sous-sections réunies, 04/02/2013, 349169 SODIGAR, 

La société Sodigar 2 a exploité en location-gérance, jusqu’au 31 janvier 2000, un fonds de commerce à usage d’hypermarché situé à Roques-sur-Garonne (Haute-Garonne) ; à cette date, elle a transféré l’exploitation du fonds à sa filiale, la société Sodigar ; étant restée titulaire du contrat de crédit-bail immobilier des locaux abritant le centre commercial, elle a poursuivi, à compter du 1er février 2000, une activité de sous-location d’immeuble et de location de matériels ;

à l’issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l’objet au titre de la période du 1er février 2000 au 31 janvier 2002, la société Sodigar 2 s’est vu notifier un redressement au titre de l’exercice clos le 31 janvier 2001, correspondant à la remise en cause de l’imputation sur le bénéfice de l’exercice d’un déficit né à la clôture de l’exercice clos le 31 janvier 1996 ;

Le conseil d’etat a précisé que "la mise en oeuvre du droit au report déficitaire est subordonnée notamment à la condition qu’une société n’ait pas subi, dans son activité, des transformations telles qu’elle n’est plus, en réalité, la même ; de telles transformations dans l’activité d’une société, qui doivent être regardées comme emportant cessation d’entreprise, font obstacle à ce que celle-ci puisse reporter un déficit antérieur à son changement d’activité sur le bénéfice d’un exercice postérieur à ce changement, fût-ce à hauteur seulement des profits comptabilisés au cours de cet exercice mais provenant de l’ancienne activité" ;

X X X X X   

O Fouquet « Restons en deçà de la ligne jaune pour dormir tranquille »
 (23 janvier 2008)   

Article 2 de la loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011

Les tribunes EFI  sur les transferts de résultat

Transfert de déficit : les nouvelles règles
pour lire et imprimer cliquer

Source Commission des finances du Sénat  

I le droit existant au 4 juillet 2012. 1

A le report des déficits devient caduc en cas de changement d'exploitant ou de changement d'activité. 1

B en cas de changement d'exploitant, le transfert de déficits est autorisé par un agrément administratif2

1. Opérations éligibles au régime de faveur des fusions en dehors d'un groupe fiscalement intégré. 3

2. Opérations de restructuration au sein d'un groupe fiscalement intégré. 4

Trois cas doivent être distingués.4

C le changement d'activité réelle est déterminé par la jurisprudence. 5

ii. le nouveau dispositif6

A  en cas changement d'exploitant8

1. Un durcissement des conditions d'agrément pour les opérations de restructuration en dehors d'un groupe fiscalement intégré. 8

Nouvelles conditions d’agrément8

Poursuite de l’activité pendant trois ans. 8

Suppression des transferts de déficit patrimoniaux. 8

2. L'application des conditions renforcées d'agrément aux opérations de restructuration au sein d'un groupe fiscalement intégré. 9

B. une définition légale du changement d'activité réelle. 9

Maintien du principe de la cessation d’entreprise. 9

Une nouvelle cause de cessation d’entreprise. 9

Deux nouvelles causes de changement d’activité. 9

Mais une mesure de tempérament10

C Entrée en vigueur10

D Le texte de l’article 15 de la loi10

deficit senat.doc