patrickmichaud@orange.fr – Tel : 0607269708

La notion de résidence fiscale internationale permet de déterminer dans quel État une personne est considérée comme résidente à des fins fiscales, et donc soumise à une imposition soit mondiale (sur l’ensemble de ses revenus) soit restreinte (seulement sur les revenus de source locale). Cette qualification conditionne l’application des règles de territorialité, la lutte contre la double imposition et l’application des conventions fiscales bilatérales. Dans un contexte d’expatriation, de mobilité professionnelle et de patrimoines internationaux, la détermination du domicile fiscal revêt une importance majeure. En cas de double domiciliation apparente, les conventions fiscales – principalement inspirées du Modèle OCDE – viennent départager les États concernés et désigner un unique État de résidence fiscale.

Cet article présente successivement les règles internes françaises, les critères conventionnels de départage issus du Modèle OCDE (voir la mise à jour 2025 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE – lien : https://www.oecd.org/fr/publications/la-mise-a-jour-2025-du-modele-de-convention-fiscale-de-l-ocde_472b60f7-fr.html

– ainsi que les commentaires OCDE de 2017 sur la notion de domicile fiscal), puis analyse les principales jurisprudences pertinentes. Enfin, un aperçu des règles en vigueur dans quelques pays étrangers est proposé, avant un encadré récapitulatif des critères OCDE.

La mise à jour 2025 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE

Les commentaires 2017 OCDE sur le domicile fiscal

Modèle de convention fiscale OCDE  concernant 
le revenu et la fortune (2017)

I. Principe de supériorité et de subsidiarité des conventions fiscales

En droit français, une convention fiscale internationale (conclue pour éviter les doubles impositions) a une valeur supérieure à la loi interne, en vertu de l’article 55 de la Constitution (principe de supériorité). Elle peut écarter la loi fiscale nationale sur tel ou tel point, mais elle ne peut jamais, à elle seule, créer l’imposition. Autrement dit, une convention fiscale n’est pas une base légale d’imposition autonome. Le Conseil d’État, dans un arrêt de principe (CE, Ass., 28 juin 2002, Schneider Electric, n°232276), a clairement établi la méthode en deux temps :

1. Application de la loi interne – Il faut d’abord vérifier, au regard du droit fiscal interne (français), si l’imposition contestée est fondée. En d’autres termes, la France est-elle compétente pour imposer ce revenu selon sa propre loi fiscale ? Si oui, sur quelle base (quelle qualification fiscale) ?
   
2. Vérification de la convention fiscale – Ensuite, il convient de confronter cette qualification aux stipulations de la convention fiscale applicable afin de déterminer si la convention fait obstacle ou non à l’imposition. Le juge doit rechercher si la convention bilatérale empêche la France d’imposer ce contribuable (principe de subsidiarité de la convention).
   

Le Conseil d’État rappelle ainsi que la convention ne constitue jamais une base d’imposition autonome : il faut toujours appliquer d’abord la loi interne, puis seulement ensuite vérifier si la convention internationale écarte cette imposition. L’arrêt Schneider Electric précité (CE 28/06/2002) est la décision fondamentale illustrant ce principe, confirmé par une décision ultérieure (CE 11 avril 2008, Cheynel, n°285583). Ces arrêts consacrent donc cette logique en deux temps pour traiter les situations de double imposition.

Décision fondamentale :
 CE, Assemblée, 28 juin 2002, Schneider Electric, n°232276
 Décision complémentaire :
 CE 11 avril 2008, Cheynel, n°285583

II. Les critères de la résidence fiscale

La détermination de la résidence fiscale repose sur deux niveaux de critères : d’une part, les critères définis par le droit interne (dans chaque pays) et, d’autre part, les critères prévus par les conventions fiscales internationales (traités bilatéraux). En France, la loi fiscale interne fixe des critères alternatifs pour le domicile fiscal, tandis que les conventions fiscales appliquent des critères hiérarchisés pour départager deux États.

A. Les critères de résidence fiscale en droit interne (France)

En droit français, les critères du domicile fiscal figurent à l’article 4 B du Code général des impôts (CGI). Selon ce texte, une personne physique est considérée comme résidente fiscale française dès lors qu’elle remplit au moins un des critères suivants :

Le choix des  critères est libre c'est-à-dire que l administration peut choisir le critère le plus favorable tel que l articel 4B CGI les determine

   Le Conseil d'Etat détermine  la localisation d apres l’article 4 B CGI 

Le Conseil d'Etat détermine  la localisation d apres l’article 4 B CGI 

Conseil d'État N° 383335 3ème et 8ème ssr  17 mars 2016

CONCLUSIONS LIBRES de  M. Vincent DAUMAS, rapporteur public 

• Foyer ou séjour principal en France : la personne a en France son foyer (lieu où vit sa famille habituellement) ou le lieu de son séjour principal (c’est-à-dire qu’elle séjourne en France plus de la moitié de l’année, de manière habituelle).
  Par exemple, un contribuable ayant séjourné 302 jours en France a été considéré comme résident (CE 5 juillet 1961, n°37182) : 
•  
• Activité professionnelle en France : elle exerce en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elle ne prouve que cette activité y est exercée à titre accessoire seulement.
  
  
• Centre des intérêts économiques : elle a en France le centre de ses intérêts économiques, c’est-à-dire l’essentiel de ses affaires, investissements, sources de revenus ou de son patrimoine.
  
  

  LA FORCE ATTRACTIVE DU  CENTRE D INTERET ECONOMIQUE INDIRECT?

  Aff Tedesco CE 26/09/12  Conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public 

• Fonctionnaire ou agent de l’État en poste à l’étranger : les agents de l’État français qui exercent leurs fonctions ou sont en mission dans un pays étranger où ils ne sont pas soumis à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus sont considérés comme résidents fiscaux français.
  
  

Important : Ces critères sont alternatifs et non hiérarchisés – il suffit d’en remplir un seul pour être domicilié fiscalement en France. L’administration fiscale est libre d’invoquer le critère qui lui est le plus favorable pour établir la résidence fiscale d’un contribuable. Par exemple, un contribuable qui séjourne 302 jours en France sur une année a été considéré comme résident fiscal français (CE, 5 juillet 1961, n°37182). Le Bulletin Officiel des Finances Publiques (BOFiP du 28 juillet 2016) commente en détail chacun de ces critères et la jurisprudence les illustre régulièrement.

Le BOFiP commente longuement ces critères : 

 BOFIP du 28 7 2016 

Lorsque l’application de ces critères internes désigne la France comme pays de résidence fiscale mais qu’un autre État revendique également la résidence de la même personne selon ses propres critères, alors intervient le second niveau : les critères conventionnels de départage (prévus par les conventions fiscales).

B. Les critères conventionnels de la résidence fiscale (Modèle OCDE)

Les conventions fiscales bilatérales, qui visent notamment à éviter les doubles impositions, s’inspirent généralement du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE (article 4 du Modèle OCDE). En cas de double résidence (une personne considérée résidente des deux États selon chaque législation interne), la convention prévoit une série de critères hiérarchisés pour ne retenir qu’un seul État de résidence fiscale. Les critères de départage du Modèle OCDE (mise à jour 2017 et 2025) sont appliqués dans l’ordre, le premier remplissant excluant les suivants :

1. Foyer d’habitation permanent : Si la personne dispose d’un foyer d’habitation permanent dans un seul des deux États, elle est réputée résidente uniquement de cet État-là. (C’est le critère principal : le lieu du foyer permanent).
   
   
2. Centre des intérêts vitaux : Si elle possède un foyer permanent dans les deux États (ou n’en possède aucun), on examine dans quel État se situent ses liens personnels et économiques les plus étroits. Le pays avec lequel elle a le plus fort rattachement (famille, activités, patrimoine…), c’est-à-dire le centre de ses intérêts vitaux, sera son seul État de résidence. (À noter : la jurisprudence a pu affiner la notion d’intérêts vitaux, incluant par exemple la localisation indirecte de certaines sources de revenus – v. l’affaire Tedesco, CE 26/09/2012, sur le centre d’intérêt économique indirect).
   
   
3. Séjour habituel : Si le centre des intérêts vitaux ne permet pas de trancher (par exemple des liens équilibrés des deux côtés) ou si la personne ne dispose d’aucun foyer permanent dans l’un ou l’autre État, on regarde où elle séjourne de façon habituelle. Cela revient à déterminer dans lequel des deux pays elle passe habituellement le plus de temps sur une période donnée. Le Conseil d’État a précisé que la notion de séjour habituel n’est pas strictement une question de dépasser ou non 183 jours, mais bien d’identifier le lieu où la personne vit de façon régulière (CE, 16 juillet 2020, n°436570, concl. Ciavaldini).
   
   
4. Nationalité : Si la personne séjourne de façon habituelle dans les deux États ou si au contraire elle ne réside habituellement dans aucun des deux, on utilise le critère de la nationalité. Elle est considérée comme résidente fiscale uniquement de l’État dont elle possède la nationalité. (En cas de double nationalité, ce critère ne permet pas de conclure et on passe au suivant.)
   
   
5. Procédure amiable entre administrations : Enfin, si la personne possède la double nationalité des deux États contractants ou si elle n’a la nationalité d’aucun des deux, la convention prévoit généralement que les autorités compétentes des deux pays doivent se consulter pour trancher d’un commun accord la question de la résidence (appelée procédure amiable ou Mutual Agreement Procedure).
   
   

Ces critères de tie-breaker internationaux sont strictement hiérarchiques : on ne passe au critère suivant que si le précédent ne permet pas de départager les deux pays. À noter que, pour les personnes morales (sociétés), les conventions prévoient souvent un critère spécifique de résidence fiscale unique (par exemple le lieu du siège de direction effective de l’entreprise).

Illustration jurisprudentielle: Dans une décision du 17 mars 2016 (CE, 3e/8e SSR, n°383335, aff. Curot), relative à un contribuable franco-russe, le Conseil d’État a appliqué pas à pas ces règles de départage. L’arrêt souligne qu’en droit interne français les critères de domiciliation fiscale ne sont pas hiérarchisés (l’administration peut choisir le critère approprié de l’article 4 B CGI pour établir la résidence), alors qu’en droit conventionnel les critères sont ordonnés tel que listé ci-dessus. Cette hiérarchie a donc vocation à s’appliquer dès qu’un contribuable est a priori résident des deux pays selon chaque législation nationale.

Conseil d'État N° 383335 3ème et 8ème ssr  17 mars 2016

CONCLUSIONS LIBRES de  M. Vincent DAUMAS, rapporteur public

III. Double imposition et rôle des conventions fiscales

La problématique de la double imposition surgit lorsque deux États considèrent chacun un même contribuable comme résident fiscal chez eux (ou qu’ils s’attribuent le droit d’imposer les mêmes revenus). Les conventions fiscales jouent un rôle essentiel de « soupape » dans ces situations : en plus des critères de résidence unique, elles prévoient des mécanismes pour éviter qu’un même revenu soit taxé deux fois. Une fois l’État de résidence unique déterminé, l’autre État est généralement contraint par la convention de limiter son imposition (par exemple via l’exemption de certains revenus ou l’octroi d’un crédit d’impôt imputable). Ainsi, les conventions assurent une coordination entre législations fiscales : elles répartissent les droits d’imposer entre pays et organisent l’élimination des doubles impositions. En France, l’application de ces conventions est d’autant plus cruciale que, comme vu précédemment, un résident fiscal français est imposé sur ses revenus mondiaux. Les conventions viennent éviter qu’un revenu de source étrangère soit imposé deux fois (une fois en France du fait de la mondialité, et une fois dans le pays source).

En pratique, lorsqu’un contribuable est imposable en France selon la loi interne, mais que la convention attribue la résidence fiscale à un autre État ou limite le droit d’imposer de la France, l’administration française doit s’incliner devant la convention (principe de supériorité). Par exemple, si une convention désigne l’autre pays comme État de résidence unique, la France devra traiter le contribuable comme non-résident fiscal (même s’il remplirait un critère interne) et ne pourra imposer que les revenus de source française explicitement taxables par un non-résident. Les conventions prévoient également des procédures amiables pour régler les désaccords ou situations non prévues, garantissant une résolution coordonnée des cas de double imposition.

(Voir la Liste des conventions fiscales signées par la France

iste des conventions fiscales  signées par la France 

les textes  des conventions

sur le site du ministère des Finances – lien : https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1910-PGP.html/identifiant=BOI-INT-DG-20-20-20-20190703 – et les textes intégraux des conventions sur le site impots.gouv.fr.)

IV. Conclusion

En résumé, la résidence fiscale internationale se trouve au croisement du droit interne et du droit conventionnel. En droit français, les critères du domicile fiscal (foyer, séjour principal, activité, intérêts économiques, etc.) sont alternatifs et cumulatifs dans leur application (l’administration peut choisir le critère qui convient pour établir la résidence). En revanche, en droit conventionnel, les critères de départage inspirés du Modèle OCDE sont strictement hiérarchisés et s’appliquent successivement pour ne retenir qu’un seul pays de résidence en cas de conflit. La jurisprudence (Schneider Electric, Tedesco, Curot, etc.) fournit des clés précieuses pour interpréter et appliquer ces règles dans des situations concrètes.

Au-delà d’une simple notion administrative, la qualification de la résidence fiscale emporte des conséquences très importantes. En effet, le statut de résident fiscal conditionne directement :

• L’imposition mondiale des revenus (obligation fiscale illimitée du résident sur l’ensemble de ses revenus où qu’ils soient produits) ;
  
  
• La prévention de la double imposition (via l’application des conventions fiscales, crédits d’impôt, exemptions…) ;
  
  
• La mobilité internationale des travailleurs et des capitaux (optimisation fiscale, choix d’expatriation, détachement, etc.) ;
  
  
• D’importants enjeux successoraux et patrimoniaux (règles de mutation à titre gratuit, impôt sur la fortune, etc., qui dépendent du lieu de résidence fiscale).
  
  
• ATTENTION ; a defaut de convention fiscale sur les successions, la residence fiscale IR peut ne pas correspondre à la definion fiscale successorale

Comprendre et maîtriser ces critères de résidence fiscale est donc indispensable pour tout contribuable ou conseiller fiscal confronté à des situations transfrontalières. Une bonne qualification du domicile fiscal permet d’assurer une imposition conforme aux lois et aux traités, d’éviter les mauvaises surprises (double imposition non éliminée, requalification rétroactive de résidence par une administration, redressements) et de bénéficier au mieux des dispositions offertes par les conventions internationales.

Encadré récapitulatif – Critères de départage OCDE en cas de double résidence (résumé) :

• Foyer d’habitation permanent – Le pays où le contribuable dispose d’un foyer permanent l’emporte.
  
  
• Centre des intérêts vitaux – Si foyer dans les deux pays, l’État avec lequel les liens personnels et économiques sont les plus étroits l’emporte.
  
  
• Séjour habituel – Si les intérêts vitaux ne permettent pas de trancher, le pays où la personne séjourne habituellement (passe la majorité de son temps) l’emporte.
  
  
• Nationalité – Si séjour habituel dans les deux ou aucun, le pays dont la personne a la nationalité l’emporte.
  
  
• Procédure amiable – En dernier recours (double nationalité ou aucune), les administrations fiscales doivent trouver un accord amiable pour désigner l’État de résidence.

 La loi française permet de purger l’impôt sur les plus values potentielles en cas de donation de biens meubles ou immeubles. En cas  de cessions ultérieures à la donation, la plus value de cession est en effet calculée par rapport à un  prix de revient égal  en principe à la valeur de la donation des biens cédés à titre onéreux  

 La pratique est donc de procéder à une véritable donation suivie d’une véritable cession pat le donataire pour purger l'impôt sur les plus values de cession 

Le BOFIP  sur le prix d’acquisition à titre gratuit

 Cette pratique acceptée par la doctrine et la jurisprudence doit respecter scrupuleusement les règles légales du code civil et le principe de Loiseul ; donner et retenir ne vaut

 mais quelle est la position de l'administration en cas de quasi usufruit ?? 

 une autre pratique est de donner la nue propriete  et l usufruitier se distribue les reserves dans le cadre d un quasi usufruit ??

Un quasi-usufruit peut-il constituer une réappropriation des biens donnés ?

 L’article 894 du code civil : “ La donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l’accepte

 L’article 578 du même code : “ L’usufruit est le droit de jouir des choses dont un autre a la propriété, comme le propriétaire lui-même, mais à la charge d’en conserver la substance “ ;

 l’article 581 du code civil l’usufruit “ peut être établi sur toute espèce de biens meubles ou immeubles “ ;

et aux termes de l’article 587 du même code : “ Si l’usufruit comprend des choses dont on ne peut faire usage sans les consommer, comme l’argent, les grains, les liqueurs, l’usufruitier a le droit de s’en servir, mais à la charge de rendre, à la fin de l’usufruit, soit des choses de même quantité et qualité soit leur valeur estimée 

C’est cette dernière disposition , appelée  quasi usufruit , qui a fait l objet d’un arrêt défavorable pour le contribuable  de la CAA de LYON

C A A de LYON N° 12LY02321 7 novembre 2013

 Cet arret a fait l objet d une decision de confirmation sans renvoi

Conseil d'État  N° 374440 3ème / 8ème SSR 14 octobre 2015

conclusions de Mme  CORTOT BOUCHER .pdf

considérant que la cour administrative d'appel de Lyon a relevé que Mme A... avait appréhendé l'intégralité du prix de cession des actions et jugé que la conclusion d'une convention de quasi-usufruit, postérieurement à la cession et alors qu'une partie de ce prix, excédant la quote-part correspondant à la valeur de l'usufruit des actions, avait déjà été réglée à MmeA..., révélait que celle-ci n'avait pas eu l'intention de mettre ses enfants en possession de la nue-propriété soit de ces actions, soit d'autres titres démembrés, comme stipulé dans les actes de donation du 28 mars 2003, mais seulement de constituer à leur profit une simple créance de restitution, au demeurant non assortie d'une garantie ; qu'en déduisant de ces faits, qu'elle a souverainement appréciés sans les dénaturer, que l'administration, à laquelle incombe la charge de la preuve en raison de l'avis défavorable du comité consultatif pour la répression des abus de droit, démontrait que la donation de la nue propriété des actions aux enfants ne pouvait être regardée comme ayant été irrévocablement consentie et qu'en raison du caractère fictif de cette donation, celle-ci ne lui était pas opposable en application des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, la cour n'a entaché l'arrêt attaqué ni d'erreur de droit ni d'erreur dans la qualification des faits qui lui étaient soumis ; 

Les faits étaient les suivants

  a)par actes unilatéraux en date du 28 mars 2003, enregistrés le 19 juin 2003, Mme B...a déclaré faire donation, d’une part, à son fils majeur C...B...de la nue-propriété de 187 actions de la SAS Rhodanienne d’alimentation et, d’autre part, à son fils mineur A...B...de la nue-propriété de 188 autres actions de la même société, tout en conservant, pour elle-même, l’usufruit de ces 375 actions ;

 la valeur des actions respectivement démembrées et cédées à titre gratuit  aux deux fils de Mme B...a été évaluée à 456 333 euros et 458 874 euros, soit au total, pour les deux donations, 915 327 euros, la valeur de la seule nue-propriété transmise, représentant 60 % de la valeur en pleine propriété, étant elle estimée, s’agissant des actions cédées à M. C...B..., à 273 860 euros et, s’agissant des actions cédées à M. A...B..., à 275 324 euros, soit au total, pour les deux donations, 549 185 euros ;

  b)par acte daté du 31 août 2003, M. C...B..., M. A...B...et Mme B...ont respectivement cédé à titre onéreux à la SAS Ferneydis, pour un prix global de 1 915 000 euros, la nue-propriété de 187 titres, la nue-propriété de 188 titres et l’usufruit des 375 titres de la SAS Rhodanienne d’alimentation ;

 la SAS Ferneydis a procédé au règlement du prix de cession par quatre chèques ou virement  tous versés au nom de Mme B..

  c) par acte daté du 29 septembre 2003, Mme B.. et ses fils A...et C.. ont convenu de convertir l’usufruit des actions de la SAS Rhodanienne d’alimentation en un quasi-usufruit au sens de l’article 587 du code civil portant sur ces actions ou sur leur prix de cession en cas de vente ultérieure de celles-ci ;

les avantages et les inconvénients du quasi usufruit

Position de l’administration

dans la proposition de rectification adressée à Mme B...le 31 mai 2007, le vérificateur a considéré qu’en raison de l’absence d’acceptation par les donataires des donations, de l’absence de perception de droits de mutation lors de ces donations, de la communauté d’intérêts existant avec l’acquéreur, du règlement à Mme B... de l’intégralité du prix de cession, et de la signature, postérieurement à la cession, d’une convention de quasi-usufruit non assortie de garantie, il n’existait aucune réelle intention libérale de la part de Mme B..., qui s’est dans les faits réappropriée l’intégralité du prix de cession, et que, dès lors, les actes de donation procédant au démembrement des titres litigieux étaient constitutifs d’un montage artificiel ayant pour seul but de minorer le montant de la plus-value de cession réalisée lors de la vente des actions ; qu’il en a conclu que ces actes, entachés d’abus de droit, ne pouvaient être opposés à l’administration et que, par suite, il y avait lieu de regarder Mme B...comme ayant cédé elle-même la pleine propriété des titres et comme étant soumise, sur la totalité de leur prix de cession, à l’imposition, dans les conditions prévues aux articles 150-0 A et suivants du code général des impôts, de la plus-value réalisée ;

après un avis du  9 juin 2008 défavorable pour  l administration rendu par le comité consultatif pour la répression des abus de droit,  page  16 du rapport  pour 2008 cliquer    le montant de ses cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2003

La CAA DE LYON confirme

l’administration et le tribunal de Lyon

 patrickmichaud@orange.fr

Pour recevoir la lettre d’EFI inscrivez vous en haut à droite

Une enquete a été ouverte en février 2011 par la JIRS (Juridiction Interrégionale Spécialisée) de Paris, après réception d’une plainte de la société BANCO SANTANDER dénonçant des faits commis au sein d’une de ses agences à Paris. 

Les investigations, confiées à la brigade de recherches et d’investigations financières (BRIF) de la police judiciaire de Paris, ont permis d’établir l'existence d'un système illicite de compensation caractérisé notamment par l’encaissement de chèques établis au nom de personne morales sur les comptes bancaire de certains clients personnes physiques de BANCO SANTANDER et la fourniture de numéraire à des clients en dehors de tout circuit bancaire, pour un montant total de flux créditeurs constatés sur les comptes bancaires litigieux d’environ 49 millions d’euros au cours des années 2003 et 2010. 

Une information judiciaire a été ouverte en mai 2013 des chefs de blanchiment aggravé de divers délits notamment de fraude fiscale, d’abus de biens sociaux, de banqueroute et d’escroquerie en bande organisée, de démarchage bancaire ou financier illicite et d’exercice illégal de la profession de banquier ainsi que des chefs de complicité et recel de ces délits.

 Le 5 décembre 2025, le président du tribunal judiciaire de Paris a validé la convention judiciaire d'intérêt public (CJIP) conclue le 2 décembre 2025 entre la procureure de la République de Paris et la société BANCO SANTANDER, en application des articles 41-1-2 et 180-2 du code de procédure pénale 

- Convention judiciaire d’intérêt public - Société BANCO SANTANDER 

 Aux termes de la CJIP, la société BANCO SANTANDER s'engage à verser au Trésor public 22 500 000 euros d'amende d'intérêt public. L’Etat, partie civile dans le cadre de l’information judiciaire, n’a pas fait valoir de demande indemnitaire au titre de cette CJIP.

L'exécution des obligations prévues par la CJIP entraînera l'extinction de l'action publique à l'égard de BANCO SANTANDER.

• 05/12/2025 - ordonnance de validation - Société BANCO SANTANDER  

La décision de validation de la CJIP n'emporte pas déclaration de culpabilité

LES DEUX PROCÉDURES  ALTERNATIVES AU PROCÈS PÉNAL FISCAL
;La convention judiciaire d'intérêt public et la comparution sur reconnaissance préalable de culpabilité

La fin du secret des biens immobiliers détenus à l’étranger est enclenchée, 

L’administration fiscale connaîtra bientôt l’existence des biens immobiliers détenus à l’étranger, ainsi que les revenus qu’ils génèrent, même s’ils n’ont pas été déclarés. Tout comme les données sur les comptes bancaires s’échangent maintenant entre les États, les données sur les actifs non financiers comme l’immobilier vont suivre, suite à un accord qui vient d’être signé dans le cadre de l’OCDE.

Engagement collectif à échanger les renseignements déjà disponibles
sur les biens immobiliers 

 – l’Accord multilatéral entre Autorités compétentes relatif à l’échange de renseignements déjà disponibles
sur les biens immobiliers (AMAC RBI) – s'

NOTE EFI sauf erreur, ka notion de SPI ne semble pas avoir ete definie?

La France a l'intention d'adopter l'AMAC RBI d'ici 2029 ou 2030, sous réserve de l'accomplissement des procédures nationales adéquates.

Déclaration conjointe du 4 décembre 2025 émise par :

 Afrique du Sud, Allemagne, Belgique, Brésil, Chili, Corée, Costa Rica, Espagne, Finlande, France, Grèce, Islande, Irlande, Italie, Lituanie, Malte, Nouvelle-Zélande, Norvège, Pérou, Portugal, Roumanie, Royaume-Uni, Slovénie, Suède et Gibraltar.

La situation de fait prime
la situation de droit ??

La qualité de bénéficiaire effectif pouvant être exercée de nombreuses manières différentes, la détermination d’un BE peut être un processus complexe qui doit être entrepris au cas par cas et ce d'autant plus que les definitions peuvent etre différentes suivant les juridictions ???

Le benefiaire effectif : de  la propriete ?du pouvoir de decision ?du résultat ?du creancier final  ?? ETC

Nous essayons d apporter certains éléments de réflexion et de décision

BÉNÉFICIAIRE EFFECTIF. QUI DOIT LE PROUVER ?

peut il avoir plusieurs définitions de bénéficiaires effectifs

MISE A JOUR NOVEMBRE 2025

En suivant la JP du CE de novembre 24 lire dessous

La CAA de Paris, 6 novembre 2025, n°24AP00725 a   remis en cause de la qualification de bénéficiaire effectif d’une LUXCO

 Par Alice de Massiac, Clara Maignan

Pour écarter la qualification de bénéficiaire effectif, la Cour se fonde (sans la nommer explicitement) sur l’absence de substance de la société luxembourgeoise en soulignant que :

Elle n’avait pas d’autre objet que la prise de participations dans des sociétés ;

Elle avait, au titre des années vérifiées, pour seuls produits, les dividendes provenant de ses filiales ;

Elle n’avait aucune activité économique autonome ;

Si la société française arguait que les dividendes versés à sa mère luxembourgeoise n’avaient ensuite fait l’objet d’aucun reversement à un tiers, elle ne l’établissait pas

 

A la recherche du bénéficiaire effectif ; les guides pratiques
de l’OCDE et du GAFI

Entité relais :Fraude a la TVA ET CONCURRENCE DELOYALE . de l'apparence juridique à la réalité économique et commerciale 

BÉNÉFICIAIRE EFFECTIF. QUI DOIT LE PROUVER ? peut il avoir plusieurs définitions de bénéficiaires effectifs

 

la jurisprudence du CE 

 Conseil d'État N° 4711479ème - 10ème chambres réunies 8 novembre 2024

Conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique

ANALYSE PAR LE CONSEI

La société Foncière Vélizy Rose SAS qui exerce une  de tivité de location immobilière,,filiale à 100 % de  la société Vélizy Rose Investment (VRI), société de droit luxembourgeois a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices clos les 31 décembre 2013, 2014 et 2015.

Par ailleurs l’arret de la CAA de Paris nous révèle que  la société Vélizy Rose Investment qui détenait l'intégralité du capital social de la société requérante  avait elle-même pour associé unique la société Dewnos Investment,luxco

 Enfin  la société Lux Vélizy Rose Investment ne disposait d'aucun moyen humain et matériel,elle n'avait pas d'autre activité que celle de porter les titres de la société Foncière Vélizy Rose SAS et que ses deux dirigeants étaient également ceux de son actionnaire unique, la société Dewnos Investment.

À l'issue de cette procédure, l'administration a notamment remis en cause l'exonération de la retenue à la source appliquée par la société sur le fondement de l'article 119 ter du code général des impôts consécutivement au versement, au cours de l'année 2014, à la société Vélizy Rose Investment (VRI), société de droit luxembourgeois, d'une somme de 3 600 000 euros à titre d'avance sur des dividendes distribués.

L'administration a, par suite, mis à la charge de la société Foncière Vélizy Rose SAS une retenue à la source d'un montant de 1 542 857 euros en droits, assortie d'une majoration de 10 % en application de l'article 1728 du code général des impôts et des intérêts de retard correspondants. et, à titre subsidiaire, à la réduction de la retenue à la source par application du taux de 5 % prévu par l'article 8 de la convention fiscale franco-luxembourgeoise.

La cour administrative d’appel ayant confirmé la position du fisc, le redevable s’est pourvu devant le consiel d etat

CAA de PARIS, 2ème chambre, 07/12/2022, 21PA05986

Le conseil confirme

 Conseil d'État N° 4711479ème - 10ème chambres réunies 8 novembre 2024

Conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique

ANALYSE PAR LE CONSEIL

.3) Une société établie dans un autre Etat membre de l’Union européenne qui a reçu, de la part d’une société française dont elle détenait l’intégralité du capital social, un acompte sur dividendes qu’elle a, le lendemain, intégralement reversé à son associée unique, alors qu’elle ne disposait pas d’autres fonds disponibles, et qui n’a pas d’autre activité que celle de porter les titres de la société française ne peut être regardée comme la bénéficiaire effective de cet acompte sur dividendes, au sens et pour l’application de l’article 119 ter du CGI. 

En statuant ainsi, la cour, qui a suffisamment motivé son arrêt, n'a pas commis d'erreur de droit ni donné aux faits de l'espèce qu'elle n'a pas dénaturés, une inexacte qualification juridique.

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La notion de résidence fiscale internationale permet de déterminer dans quel État une personne est considérée comme résidente à des fins fiscales, et donc soumise à une imposition mondiale ou restreinte. Cette qualification conditionne l’application des règles de territorialité, la lutte contre la double imposition, et l’application des conventions fiscales bilatérales.

Dans un contexte d’expatriation, de mobilité professionnelle et de patrimoines internationaux, la qualification du domicile fiscal revêt une importance majeure. En cas de double domiciliation apparente, les conventions fiscales – principalement inspirées du Modèle OCDE – viennent déterminer l’État de résidence unique.

L’article présente successivement les règles internes françaises, les critères conventionnels de départage issus de l’OCDE (voir :
 
 et les commentaires :
  
 puis analyse les principales jurisprudences pertinentes.

I Principe de  supériorité  et  de subsidiarité des conventions fiscales

II Critères de résidence fiscale

     A en droit interne
     B Critères conventionnels de la résidence fiscale (Modèle OCDE)

III  Double imposition et rôle des conventions fiscales

iv  les regles etrangeres 
I V. Conclusion
 Encadré récapitulatif 

Principe de  supériorité  et  de subsidiarité des conventions fiscales 

Conseil d'État° assemblée  232276 28 juin 2002

Analyse. 

Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition.

Il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification.

Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer- en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale 

Le Conseil d’État rappelle que la convention ne constitue jamais une base d’imposition autonome : il faut d’abord appliquer la loi interne (France), puis vérifier si la convention écarte cette imposition.

Décision fondamentale :
 CE, Assemblée, 28 juin 2002, Schneider Electric, n°232276
 Décision complémentaire :
 CE 11 avril 2008, Cheynel, n°285583
 

Ces arrêts confirment la logique en deux temps :

La France est-elle compétente selon sa loi interne ?

II Le choix des critères de la residence fiscale 

La residence fiscale est determinée par des criteres de droit interne et de droit conventionnel par les traites signés par la France 

Liste des conventions fiscales  signées par la France 

les textes  des conventions

Mais le choix du critere est determinee de maniere differnte 

Au niveau du droit intene

 Le choix des  critères est libre c'est-à-dire que l administration peut choisir le critère le plus favorable tel que l articel 4B CGI les determine

   Le Conseil d'Etat détermine  la localisation d apres l’article 4 B CGI 

Conseil d'État N° 383335 3ème et 8ème ssr  17 mars 2016

CONCLUSIONS LIBRES de  M. Vincent DAUMAS, rapporteur public 

Au niveau du droit conventionnel 

les criteres du  droit conventionnel sont hierarchisés

 en droit fiscal international la détermination de la residence est soumise à des critères hiérarchiques, c'est-à-dire qu’à défaut d’existence du 1er critère , le deuxième doit etre utilisé ainsi de suite  

1. A Critères de résidence fiscale en droit interne

En droit français, les critères du domicile fiscal figurent à l’article 4 B du Code général des impôts : 

Selon ce texte, une personne est résidente fiscale française dès lors qu’elle remplit l’un des critères suivants :

 - les personnes qui ont sur le territoire français leur foyer ou le lieu de leur séjour principal,

- celles qui y exercent une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles n'établissent que cette activité est exercée en France à titre accessoire,

- celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques,

- les agents de l'État exerçant leurs fonctions ou chargés de mission dans un pays où ils ne sont pas soumis à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus.

L'administration a le droit d 'utiliser le critere  qui lui est le plus favorable 

Le BOFiP commente longuement ces critères : 

 BOFIP du 28 7 2016 

La jurisprudence illustre leur mise en œuvre.

 Par exemple, un contribuable ayant séjourné 302 jours en France a été considéré comme résident (CE 5 juillet 1961, n°37182) : 

Lorsque ces critères désignent la France, mais qu’un autre État revendique aussi la résidence, on applique alors les critère conventionnels.

1. B Critères conventionnels de la résidence fiscale (Modèle OCDE) 

Les conventions fiscales (bilatérales) s’inspirent du Modèle OCDE (Article 4). 

La mise à jour 2025 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE

Les commentaires 2017 OCDE sur le domicile fiscal

Modèle de convention fiscale OCDE  concernant 
le revenu et la fortune (2017)

 France-Tax-Residency- analysée par l 'OCDE.pdf 

Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux États contractants, sa situation est réglée de la manière suivante :

          a)le  premier critere  le foyer d habitation permanente

cette personne est considérée comme un résident seulement de l'État où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent ;

residence fiscale : séjour principal ou séjour habituel et la regle des 183 jours

( CE 16.07.20 avec conclusions Ciavaldini

1. b) (A DEFAUT)le centre des interets vitaux 
2. si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux États, elle est considérée comme un résident seulement de l'État avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ;

LA FORCE ATTRACTIVE DU  CENTRE D INTERET ECONOMIQUE INDIRECT?

Aff Tedesco CE 26/09/12  Conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public 

1. c) (A DEFAUT) le sejour habituel 
2. si l'État où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des États, elle est considérée comme un résident seulement de l'État où elle séjourne de façon habituelle ;

Décisif si les intérêts vitaux sont indéterminables.

CE 16 juillet 2020, n°436570, donne une définition très claire :
 
 Il ne s’agit pas seulement du seuil de 183 jours, mais du lieu où la personne séjourne habituellement et régulièrement. 

1. d) (A DEFAUT) la nationalite 
2. si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux États ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme un résident seulement de l'État dont elle possède la nationalité ;
3.  
4. e) (A DEFAUT) l 'accord entre administrations 
5. si cette personne possède la nationalité des deux États ou si elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les autorités compétentes des États contractants tranchent la question d'un commun accord. 

Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne autre qu'une personne physique n’est un résident des deux États contractants, elle est considérée comme un résident seulement de l'État où son siège de direction effective est situé.

Dans une décision en date du 17 mars 2016, le Conseil d'Etat se livre à la détermination de la résidence fiscale d'un contribuable russe.

Le conseil nous rappelle que si la détermination du domicile fiscale en droit interne est soumise à des critères non hierarchusés, l’administration  pouvant utiliser le  critère approprie, 

Conseil d'État N° 383335 3ème et 8ème ssr  17 mars 2016

CONCLUSIONS LIBRES de  M. Vincent DAUMAS, rapporteur public

 IV Les regles etrangeres

Remarque : D’autres juridictions peuvent avoir leurs propres spécificités. Par exemple, la Belgique retient principalement le domicile fiscal au sens du lieu du foyer familial, combiné à un critère de séjour de plus de 6 mois. Luxembourg et Monaco accordent une grande importance à l’inscription administrative ou au domicile officiel. Chine ou Russie utilisent également le critère des 183 jours annuels avec des aménagements. L’objectif commun reste d’identifier le centre de gravité des intérêts d’une personne pour l’assujettir à l’impôt de manière juste.

 Conclusion

La résidence fiscale internationale se situe au croisement du droit interne et du droit conventionnel.
 En droit français, les critères du domicile fiscal sont alternatifs ; en droit conventionnel, les critères du Modèle OCDE sont strictement hiérarchisés.
 La jurisprudence (Tedesco, Schneider Electric, Curot…) donne des clés essentielles pour l’interprétation de ces règles.

Au-delà d’une simple qualification administrative, la résidence fiscale conditionne :

l’imposition mondiale,

la prévention de la double imposition,

la mobilité internationale,

des enjeux successoraux importants.

La compréhension de ces critères est indispensable pour tout contribuable ou professionnel confronté à des situations transfrontalières.

Encadré récapitulatif – Critères OCDE (liens en brut)

Foyer d’habitation permanent

Centre des intérêts vitaux

Séjour habituel

Nationalité

Procédure amiable

patrickmichaud@orange.fr

A fin de ne pas inciter les résidents de transférer leur domicile a l étranger pour échapper à l imposition des plus values mobilières , Le legislateur a prevu que  le transfert de domicile fiscal hors de France entraîne l'imposition immédiate à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux de certaines plus-values latentes sur droits sociaux, valeurs, titres ou droits, mentionnés au I de l'article 150-0 A du CGI, conformément à l’article 167 bis du code général des impôts tenant à l'importance des participations détenues, ainsi que des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix et de certaines plus-values en report d'imposition.

 Un résident fiscal français depuis toujours, est dirigeant d’entreprise et souhaite résider quelques années  à l etranger  pour développer son entreprise. Il envisage de céder ses actions (valorisées 3 M€) à terme. Il s’interroge sur le sort de la fiscalité de ses différents revenus et de la plus-value latente.

ATTENTION LE PLF26 POURRAIT DURCIR LES CONDITIONS ACTUELLES

L’amendement adopté en première lecture par l’Assemblée nationale entend revenir au dispositif tel qu’il s’appliquait avant la réforme de 2019.

Ainsi, les périodes de latence avant exonération totale des plus-values latentes repasseraient toutes les deux à 15 ans, contre 2 à 5 ans actuellement ; avec un seuil de déclenchement de l’exit tax à 1,3 million € CLIQUER

LA FRANCE ET L’EXIT TAX : UNE RELATION DOULOUREUSE

Benjamin BRIGUAUD Août 2011

La derniere jurisprudence

Conseil d'État  N 476399 9ème - 10ème chambres réunies  5 fevrier 2025

Analyse

il résulte de ce qui a été dit aux points 6 et 7 que l'imposition des plus-values latentes et en report d'imposition sur le fondement des dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts doit être regardée comme régie par le droit de l'Union.
Par suite, en écartant comme inopérant le moyen tiré de l'atteinte aux principes de protection de la confiance légitime et de la sécurité juridique au motif que, dès lors que les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts n'étaient pas contraires à la liberté d'établissement, les impositions en litige étaient uniquement régies par la loi française et non par le droit de l'Union européenne, la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit.

L’article 167 bis du CGI prévoit un dispositif fiscal dit d’ « Exit Tax » qui s’applique aux transferts de domicile fiscal hors de France. 

L’administration fiscale peut taxer les plus-values latentes des contribuables français qui transfèrent leur domicile fiscal à l’étranger comme si leurs titres étaient vendus le jour de leur départ, lorsque les deux conditions suivantes se trouvent réunies :

-Avoir été résidents fiscaux français pendant au moins six ans au cours des dix années précédant leur départ ; et

-Détenir des titres de sociétés atteignant une valeur globale d’au moins 800.000 euros ou représentant au moins 50% des bénéfices sociaux d’une société

Linstruction administrative

 Formulaire 2074-ETD : Déclaration à souscrire au titre du transfert du domicile fiscal intervenu 
Notice(s)
 Notice 2074-ETD-NOT : Ntice de la déclaration à souscrire au titre du transfert du domicile fiscal  

Le formulaire de suivi
 Formulaire 2074-ETS3 : Déclaration de suivi "Exit tax" (suivi 2022) 

Notice(s)

 Notice 2074-ETS3-NOT : notice de la déclaration de suivi "Exit tax"  Ko

Ce dispositif vise à taxer à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux les plus-values latentes sur les valeurs mobilières et droits sociaux constatées, à la date du changement de domicile des personnes physiques.

Le taux d’imposition est celui en vigueur à la date du transfert.

LE CONTRIBUABLE  CONCERNÉ PAR L'EXIT TAX ?

Les contribuables résidents fiscaux français établissant au cours d’une année leur résidence dans un nouvel État, dès lors que :

-Ils ont été fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile à l’étranger ;

-Et, ils possèdent des droits sociaux, valeurs, titres ou droits représentant au moins 50% des bénéfices sociaux d’une société, ou excédant en valeur globale 800 000 €.

LES ACTIFS  VISÉS PAR L'EXIT TAX ?

Sont concernées par l’Exit Tax l’ensemble des plus-values portant sur :

Les actions et les parts sociales (y compris les Jeunes Entreprises Innovantes (JEI)) ;

Les OPCVM (SICAV et FCP) ;

Les obligations et autres titres d’emprunt négociables ;

Les droits détenus en pleine propriété, en usufruit ou en nue-propriété ;

Certaines plus-values déjà placées en report, à la date du départ de France dont notamment les plus-values d’apport à une société (CGI art. 150-0 B bis et 150-0 B ter), y compris les créances de complément de prix.

LES ACTIFS EXCLUS

• Les actions détenues sur un PEA ;
• Les BSPCE (Bons de Souscription de Parts de Créateur d’Entreprise) ;
• Les contrats d’assurance-vie et de capitalisation ;
• Les parts de société à prépondérance immobilière soumises à l’IR ;
• Les biens immobiliers.

QUEL RÉGIME D'IMPOSITION ?

Par principe, la plus-value est déterminée par la différence entre la valeur des titres, à la date du départ de France, et le prix d’acquisition des titres. Il s’agit bien d’une plus-value latente.

Le taux et les règles d’imposition sont celles en vigueur à la date du transfert de résidence, soit actuellement par défaut le dispositif du Prélèvement Forfaitaire Unique (PFU).

QUELLE DATE DE PAIEMENT ?

Le contribuable peut bénéficier d’un sursis de paiement :

SURSIS AUTOMATIQUE

Lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal dans :

• un pays de l’UE ;
• ou un pays hors UE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale et une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement.

SURSIS OPTIONNEL

En l’absence de sursis automatique, le contribuable qui transfère son domicile fiscal dans un autre pays peut faire une demande expresse de sursis, sous réserve de déclarer les plus-values et créances imposables, de désigner un représentant fiscal en France et de constituer des garanties auprès du Trésor Public.

Cette demande doit être réalisée auprès du service des particuliers non-résidents dans les 90 jours qui précèdent le transfert de son domicile fiscal de France.

En l’absence de cession effective, l’impôt sur le revenu afférent à la plus-value latente fait l’objet d’un dégrèvement ou d’une restitution (à défaut de sursis), au terme d’un délai de :

• 2 ans lorsque la valeur globale des titres ou droits sociaux entrant dans le champ de « l’exit tax » est inférieure à 2,57 millions d’euros, 
• et 5 ans au-delà. 

Le délai est de 5 ans pour les prélèvements sociaux.

SOLUTION

Notre entrepreneur, résident fiscal français depuis plus de 6 ans au cours des 10 dernières années, détient des actions de son entreprise en pleine propriété pour une valeur supérieure à 800 000 €. Il ne sera plus résident fiscal français dans 4 mois car il part s’installer à l etranger    pour vivre et travailler.

Il sera donc soumis à l’Exit Tax.

La fiscalité afférente à ses plus-values latente sera calculée à la date de son départ de France, selon le taux et les règles d’imposition en vigueur. L’impôt de plus-value bénéficiera automatiquement d’un sursis de paiement, car il part s’installer dans un pays de l’Union Européenne jusqu’à la cession effective des titres si elle survient dans les 2 ou 5 ans (selon le montant de la plus-value).

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B... a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux d’un montant en principal de 1 298 282 euros au titre des années 2001, 2002 et 2003, qui ont été mises en recouvrement  le 31 octobre 2005.

 Il a contesté ces impositions, avec une demande de sursis de paiement, par une réclamation enregistrée le 2 janvier 2006, puis une requête rejetée par le Tribunal administratif de Lille le 6 décembre 2007. L'administration a ensuite émis trois avis à tiers détenteur. L'administration a ensuite signifié à M. B..., par un huissier de finances publiques, trois mises en demeure de payer datées du 25 avril 2012.

Il résulte de l'instruction et n'est d'ailleurs pas contesté que chacun de ces actes émis par l'administration a interrompu la prescription de l'action en recouvrement des impositions mises à la charge de M. B... jusqu'au 25 avril 2016.

Le 24 novembre 2016, le tresor public lui envoie une mise en demeure pour payer les impots dus sur 2001 et 2003*

B... A... a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge de l'obligation de payer ces sommes , le TA rejette cette demande mais la cour d’appel de versailles admet la demande du contribuable  ce qui est confirmé par le conseil d etat

CAA de VERSAILLES, 1ère chambre, 17/12/2019, 18VE02436,

Conseil d'État   N° 438333  31 MARS 2021
 8ème - 3ème chambres réunies
Conclusions de  Mme Karin Ciavaldini, rapporteur public 

Sur la competence du juge administratif 1

pas de sursis de paiement en cas de contentieux du recouvrement ce 17.10.18 et conclusions libres de mr romain victor 2

sur le delai de prescription de l action en recouvrement 4 annees de date a date. 2

bofip - prescription de l'action en recouvrement 2

un acte envoye a une mauvaise adresse n’est pas interruptif 2

LIRE LA SUITE DESSOUS

patrickmichaud@orange.fr   0607269708

La CAA de PARIS vient de refuser à une holding du Luxembourg l application du traite fiscal avec la France , celui de 58, sur le motif que le siege au Luxembourg était uniquement formel

CAA Paris, 6 novembre 2025, 24PA00725 

Cette decision complete la jurisprudence sur la définition du siege effectif au sens des traites 

Commentaires OCDE sur la residence fiscale

(lire §21 pour les personnes morales) 

le siege social n’est pas de droit

le lieu de direction effective

ce 15 mars 23 conc domingo 

Nous rappelons que la CAA de Nantes (7 octobre 2025 - a jugé que l’exigence française de “siège de direction effective” n’était pas conforme aux conditions fixées par la directive 2011/96/UE, laquelle ne retient que l’obligation d’une domiciliation fiscale dans un État membre.

Comment va  statuer le conseil d etat et dans quelle formation ??? 

La situation jugee par la CAA de Paris

La société Transart International, qui exerce une activité de transport international et de stockage sécurisé d'œuvres   avait distribué en 2014 et 2015 d’importants dividendes à sa société mère luxembourgeoise.
Elle revendiquait à titre principal l’exonération de retenue à la source prévue à l’article 119 ter CGI (régime mère-fille européen) et, à titre subsidiaire, le taux réduit de 5 % prévu par l’ancienne convention fiscale franco-luxembourgeoise (régime mère-fille conventionnel).

 Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a refuse l application de l article 5 du traite fiscal avec le Luxembourg –celui de 58-et a estimé que des dividendes distribués à son unique actionnaire, la société de droit luxembourgeois Infinity Art Logistic, au cours des années 2014 et 2015 devaient faire l'objet d'une retenue à la source au taux de 30 % en application de l'article 119 bis du code général des impôts.

Convention fiscale entre la France et le Luxembourg signée le 1^er avril 1958
En vigueur jusqu au 31 decmbre 2019

La situation de fait

 la société luxembourgeois Infinity Art Logistic, qui est immatriculée au Luxembourg et exerce une activité de prise de participations,

-n'est locataire que d'un simple bureau dans les locaux d'une société de domiciliation,

- n'emploie aucun salarié et

-n'a supporté, hormis les honoraires ayant trait à sa domiciliation à la tenue d'une comptabilité selon les règles applicables au Luxembourg et à sa surveillance par un commissaire aux comptes ainsi que le paiement d'une taxe communale due en raison de sa qualité de locataire du bureau qui vient d'être évoqué, aucune charge de fonctionnement au cours des années d'imposition en litige.

Par ailleurs, il est constant que deux des administrateurs de cette société sont des avocats d'affaires qui sont également administrateurs d'autres sociétés et que l'unique actionnaire de la société requérante réside à Singapour.

Pournla CAA, même si les CA et AG se sont tenus au Luxembourg, le siège de direction effective ne pouvait y être situé.

Dans ces conditions, si les conseils d'administration et les assemblées générales de cette société se sont tenus, au cours des années en litige, au Luxembourg, son centre de direction effective ne peut être regardé comme étant situé dans cet Etat au sens des dispositions précitées de l'article 119 ter du code général des impôts.

Ce motif étant à lui seul de nature à fonder l'application de la retenue à la source prévue par le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, les autres moyens invoqués par la requérante, tirés de ce que la société Infinity Art Logistic est le bénéficiaire effectif des dividendes et de ce que l'administration aurait fait à tort application du dispositif anti-abus prévu par le 3 de l'article 119 ter du code général des impôts doivent être écartés.

Ce que j'ai appris dans le secret de la confession,
 je le sais moins que si je ne l'avais jamais appris"
 (Saint Augustin). 

20 AOUT 1610
 Le confesseur sera il obligé à la déclaration de soupçon ? Voltaire

Le secret professionnel de l avocat est une obligation de l avocat sanctionnée pénalement et dont la violation par les administrations fiscales peut entrainer la nullité totale ou partielle des redressements.

Toutefois d’une part le secret n’est pas « un fond de commerce professionnel » comme l a rappelé Mme C LAGARDE devant le sénat et d’autre part un certain nombre d’exceptions en limite la portée"

Contenu et limites du secret professionnel
 Par le Bâtonnier Jean-Marie Burguburu,   

Dans le cadre de sa stratégie de recherche des preuves de fraude fiscale, la DGFIP dispose de nombreux outils , notamment de ses  droits de communication :par exemple le droit de communication sur demande ou  des droits de communication avec saisie  soit dans le cadre soit de la procédure de visite domiciliaire civile ( article L 16  B CGI) soit des procédures pénales fiscales sur enquête préliminaire de fraude fiscale diligentée par le procureur de la république  ou sur commission rogatoire diligentée par un juge d’instruction ou encore sur enquête douanière

La question se pose fréquemment de connaitre les limites du principe du  secret professionnel de l avocat avec le droit du recherche de la preuve d’une infraction

Deux catégories de secret peuvent être opposées  à ces demandes de communications. 1

 A Le secret professionnel stricto sensu de l avocat 1

 B Le secret en matière de facturation (art L13-0 A du LPF. 2

  Deux catégories de secret peuvent être opposées
à ces demandes de communications

A Le secret professionnel stricto sensu de l avocat

le secret professionnel –qui vise tant l’ activité judicaire que juridique de l avocat est prévu par Article 66-5 de la loi  du 31 décembre 1971 ,modifié en 2011 dont la violation est une infraction correctionnelle prévue par L’article 226-13 du Code pénal   et par Article 2 du Règlement intérieur harmonisé

 A ce jour, le secret professionnel de l’avocat est une norme juridique consacrée en droit européen par la Cour européenne des droits de l’homme de Strasbourg et la cour européenne de l’union européenne

Le secret de l avocat analysé par la CEDH ‘(à jour en novembre 2019)

 Mission d’information   sur le secret de l’enquête et de l’instruction
présenté par MM. Xavier Breton et Didier Paris, députés (décembre 2019 )

 Il est illimité dans le temps et dans l’espace. Le client ne peut pas en délier l’avocat.

Le secret n’est pas un droit ni un privilège mais un devoir pour le professionnel avocat : c’est le corolaire du droit de toute personne en démocratie de pouvoir se confier à un confident nécessaire qui ne la trahira pas.

Le secret de l avocat n’est

 Ni le secret défense prévu par l article  413-9 du code pénal et dont la violation est punie par les très lourdes sanctions des articles  413-10 et suivants du code pénal

-Ni, bien sur un fond de commerce comme Mme C LAGARDE en avait « parlé » devant le sénat en aout 2008

le secret de l avocat est il un fonds de commerce
 (Me C Lagarde 5 juillet 2008 au Sénat)

la justice n est pas une marchandise par le bâtonnier JM BURGUBURU

B Le secret en matière de facturation (art L13-0 A du LPF

Cet article dispose que » les agents de l'administration des impôts peuvent demander toutes informations relatives au montant, à la date et à la forme des versements afférents aux recettes de toute nature perçues par les personnes dépositaires du secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal. Ils ne peuvent demander de renseignements sur la nature des prestations fournies par ces personnes.

Toutefois le texte ne prévoit pas de disposition concernant l’identité du bénéficiaire effectif de la prestation. Dans ce cadre, la CAA de PARIS du 12 octobre 2017 (arrêt public mais  publié uniquement par EFI !!!) sur renvoi du CE (04.05.2016 avec conclusions libres de Mme  de BRETONNEAU  a annulé un  redressement TVA concernant une facture payée par un trust des Bermudes à un avocat sur le fondement du secret professionnel de l’avocat.

Il n’apparait pas que l’administration se soit pourvue en cassation contre cette arrêt très particulier  et qui sera très utilisé avec le royaume uni à compter du 1^er janvier 2020

TVA et trust hors UE : qui est le bénéficiaire : le trustee ou le bénéficiaire Economique 

CE  4 MAI 2016  avec conclusions LIBRES de MME de Bretonneau 

Enfin, certains  –mais pas tous-  estiment que la Tva communautaire semble être devenue « un filet à maille large d’évasion fiscale » contraire d’une part à une saine concurrence et d’autre part aux finances publiques de nos « tax payers »  de l’union 

UN GRAND COURS DE TVA

LE CADRE JURIDIQUE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE 
Christophe Pourreau Maître des requêtes au Conseil d’Etat
Note efi  Christophe Pourreau est à ce jour directeur de la législation fiscale à la DGFIP

L’abus de droit « TVA » sur les prestations de services communautaires :
 la position de la CJUE

Un certain nombre, mais pas tous, aimerait ainsi  élargir ce droit de communication à l’ identité du bénéficiaire effectif , dont il sera nécessaire d’unifier les définitions , et notamment pour prévenir une évasion TVA qui semble se préparer dès  la mise ne application du Brexit au détriment d’une part des budgets de chacun des états membres et aussi  en faussant la concurrence entre prestataires de services dans et hors union comme l’avait déjà précisé l’IACF devant la commission des finances le 18  mai 2016

Apres le BREXIT, la TVA dite européenne va-t-elle devenir une arme économique anticoncurrentielle

Depuis un certain nombre de mois, des cabinets britanniques, encore  installés dans l UE, conseillent à leurs clients de rédiger des clauses de compétence en faveur des  tribunaux britanniques et d’application ce la common law

Les objectifs non dits sont  notamment  de facturer de Londres sans TVA leurs clients communautaires, assujettis ou non …

Internet ! un moyen de délecter les fraudes ?

La loi de finances pour 2024 a créé à l’article L. 10-0 AD du livre des procédures fiscales une procédure d’enquête sous pseudonyme.

 Les agents des finances publiques spécialement habilités disposent ainsi de la possibilité de mener une enquête fiscale en ligne sous pseudonyme.

Notamment

2° Lorsqu'ils sont affectés dans un service à compétence nationale  la direction nationale d'enquêtes fiscales., ces agents peuvent  participer à des échanges électroniques, y compris avec les personnes susceptibles d'être les auteurs de ces manquements ;

Le champ d’application de cette procédure est limité à certains manquements fiscaux particulièrement graves : activité occulte, manquement délibéré, abus de droit, manoeuvre frauduleuse, absence de déclaration d’un compte bancaire à l’étranger, d’un contrat de capitalisation ou d’un trust, revenus non déclarés provenant d’une activité illégale.

Les agents des finances publiques spécialement habilités usant de ce dispositif sont ainsi exonérés de responsabilité pénale au titre des actions menées dans ce cadre.

L’enquête peut être passive ou active mais ne peut pas inciter le contribuable à commettre un manquement.

LE DELIT DE FACILITATION DE FRAUDE FISCALE

ART  Art. 1744. – I.CGI BOFIP 28-08-24

Lutte contre l'évasion fiscale et la fraude en matière d'impositions de toutes natures et de cotisations sociales rapport au PLF26

Les lettres fiscales d'EFI
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Le principe constitutionnel applicable
 l'article 13 de la Déclaration des droits de l 'Homme et du citoyen du 24 aout  1789 

1.  « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » 

   la tribune en htlm

   la tribune en pdf avec liens  

Histoire de l'impôt en France 

Les débats  sur des augmentations fiscales et sociales vont prochainement reprendre

Nous savons tous que la France est le pays dans lequel le poids des prélèvements obligatoires(Etat, sociaux , locaux et autres )  est le plus important des pays de l’ocde mais cette analyse purement factuelle n’a aucune signification sauf électorale sans une analyse détaillée de chaque prélèvement ET  de chaque contrepartie ainsi que des considérables dépenses ,légales ou administratives (un exemple de dépense non publiée) , dites fiscales 

En 2024, les dépenses publiques en France se sont élevées à 1 670 milliards d'euros, soit 57,1% du PIB, selon Fipeco. Cela représente une augmentation par rapport à 2023, où les dépenses étaient de 1 607 milliards d'euros (56,9% du PIB). 

 Eurostat, 

la répartition des PO par catégories d’administrations publiques :
en % du total des PO )
--Administrations de sécurité sociale (ASSO). 55%
--Etat : 28 ,4 %
--Administrations publiques locales (APUL)  14,5%
--Organismes divers d’administration centrale (ODAC), 1,5%
--Institutions européennes  t 0,6 % 

théorie du ruissellement,

« Trickle down theory » ou « théorie du ruissellement » Par Laurent Telo journaliste

 ET Par  WIKIPEDIA

selon cette théorie du ruissellement,« la relance économique ne s’obtient qu’en aidant la haute finance et la grande industrie », car la fortune ruissellera alors tout le long de la pyramide sociale,

La question que nous sommes  nombreux à nous poser est de savoir quels ont ete  les effets budgétaires et économiques de la suppresson de l ISF et de la creation de l'IFU sur l evolution des taux marginaux sur les PO ???

  le taux marginal  effectif  de prélèvement (TMEP (derniere etude 2017??°

Les incitations à travailler davantage pour les personnes en emploi en France en 2014  sont mesurées par les taux marginaux effectifs de prélèvement (TMEP) 
par Juliette Fourcot, Laurence Rioux et Michaël Sicsic, division Études sociales, Insee 

80 % des personnes  ont un taux marginal se situant entre 44 % et 73 % en France en 2014 (INSEE)

La distribution des TMEP comporte peu de valeurs extrêmes : seulement 1,5 % des individus font face à des taux supérieurs à 100 % et 0,2 % à des taux négatifs.

La moitié des personnes en emploi font face à un taux marginal effectif de prélèvements (TMEP) supérieur à 56 %,   ET 4% supérieur  à 80% (2019)

 le rapport 2023 sur les 100MM € de dépenses fiscales  (cour des comptes)

Les dépenses fiscales de 2017 à 2022

Trop d’impôts tue l impôt par  A LAFFER (1970)

Comme l’a souligné A. Laffer, il existe pour chaque impôt un taux maximal du point de vue budgétaire. En effet, un taux nul ne rapporte rien et un taux de 100 % ne rapporte rien non plus, la matière imposable disparaissant. Mathématiquement, il existe donc un taux d’imposition compris entre 0 et 100 % au-delà duquel les recettes fiscales diminuent lorsque le taux d’imposition augmente. .

Pae ailleurs, il est necessaire d'analyser l assiette du prelevement : a titre d’exemple le taux des droits de succession est eleve MAIS son assiette inclus aussi l'imposition  des plus values latentes des biens transmis comme le rappel le rapport de l OCDE de 2021 qui propose une modification 

MAIS QUEL TAUX ET AVEC QUELLE ASSIETTE

Un bon impôt a une assiette large et un taux faible par C LAGARDE (2008)

LES PISTES PUBLIQUES DE REFLEXION
SUR UNE MODIFICATION DES PRELEVEMENTS OBLIGATOIRES

Reforme fiscale : des pistes du conseil des prélèvements obligatoires (à suivre)

La répartition des prélèvements obligatoires entre générations et la question de l’équité intergénérationnelle ( CPO 2008)

  rapporteur général, Mr Emmanuel MACRON, inspecteur des finances,   

Traquer la fraude sociale au lieu d’augmenter les impôts  par Charles PRATS, magistrat

Avec  la 1ere recommandation de TRACFIN du 10 décembre 2020

 Étendre l’exercice des contrôles a priori dès le versement et la gestion courante
des prestations sociales

la position du conseil d etat 

EMANDE D'AVIS relative aux conditions de constitutionnalité d’une contribution sur les très hauts revenus

Ce PLENIERE 21 MARS 2013

la position de la cour de cassatioon 

Une imposition de 114% du revenu net n’est pas confiscatoire ??
(cass 12 mai 2021)

LE PLAN DE LA TRIBUNE 

la tribune en htlm non mise a jour

la tribune en pdf avec liens  non mise a jour

Le fondement constitutionnel d’une imposition confiscatoire  2

Modalités de détermination de l’imposition confiscatoire  2

La capacité des pouvoirs publics à lever l’impôt 3

L’avis du conseil d état du 21 mars 2013 sur les prélèvements confiscatoires  3

Modalité pratique de saisine du conseil constitutionnel 4

Des dispositions fiscales confiscatoires jugées non constitutionnelles  4

1 l’imposition marginale maximale de 75,04 % pour les retraites dites « chapeau »  4

2) le  taux d’imposition forfaitaire de 90,5 % sur les revenus des bons anonymes. 4

3) les gains et avantages procurés par la levée de stock-options ou l’attribution gratuite d’actions  5

4) le  taux d’imposition marginal maximal de 82 % pour les plus-values immobilières  5

5) Le  taux d’imposition forfaitaire de 90,5 % sur les revenus générés par des instruments financiers à terme. 6

6) Contribution patronale additionnelle sur les « retraites chapeau ». 6

Des dispositions fiscales "confiscatoires" jugées  constitutionnelles  7

-7) La contribution exceptionnelle sur la fortune  n’est pas confiscatoire. 7

-8)La taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations n’est pas confiscatoire  7

Le but de lutte contre la fraude fiscale constitue un objectif de valeur constitutionnelle. 7

-9) la majoration de 1.25 sur les revenus irrégulièrement distribués est constitutionnelle
(qpc 28.06.19 avec conclusions LIBRES d’E Victor devant le CE.. 7

-10)  la retenue à la source de 75% sur les produits versés à un  Etat ou territoires non coopératifs ETNC( qpc 25.11.16+. 8

Égalité devant les charges publiques.doc

patrickmichaud@orange.fr

Le Conseil d’État confirme la possibilité pour l’administration, lors du contrôle d’un exercice, de vérifier l’existence et le montant des déficits issus d’exercices antérieurs prescrits, y compris lorsque ceux-ci n’ont pas été imputés sur le résultat de l’exercice vérifié, mais placés en report déficitaire

Conseil d'État N° 464928 8ème - 3ème chambres réunies 5 juillet 2023

1. Romain Victor, rapporteur public

Analyse par le conseil d etat

Lorsque l'administration procède au contrôle fiscal d'une entreprise au titre d'un exercice, elle est fondée à exercer son pouvoir de contrôle et de rectification sur l'existence et le montant du déficit reportable, issu d'exercices antérieurs, même prescrits, dont cette entreprise déclare disposer à la clôture de l'exercice vérifié,

alors même que ce déficit, qui n'a pas été imputé sur les bénéfices de cet exercice, est seulement susceptible d'affecter le résultat d'exercices ultérieurs par la voie du report déficitaire.

 Le contribuable peut, dans une telle hypothèse, contester par voie de réclamation contentieuse, en application du deuxième alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales (LPF), la réduction par l'administration du montant de son déficit reportable.

L’administration est fondée à remettre en cause le déficit d’un exercice prescrit lorsque ce déficit, reporté sur les années suivantes, a influencé le résultat d’exercices non prescrits (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 110-15/12/2021).

Elle peut également vérifier les résultats des exercices suivants, même bénéficiaires et couverts par la prescription, dès lors que, pour les bénéfices n’ayant pas totalement absorbé le déficit initial, ces exercices ont présenté, sur le plan fiscal, un solde déficitaire. Cependant, aucune imposition ne peut être établie au titre des exercices prescrits (BOFiP-IS-DEF-10-20-§ 290-03/06/2013).

Le délai dont dispose l'administration, en application de l'article L. 169 du livre de procédures fiscales (LPF) pour vérifier l'existence et la quotité d'un déficit court ainsi de l'exercice sur les résultats duquel le déficit a été imputé et non point de l'exercice au cours duquel il a pris naissance.

En outre, selon la cour administrative d'appel de Paris, l’administration est en droit de vérifier l’existence et le montant des déficits réalisés au cours d’exercices prescrits même si ceux-ci n’ont pas été imputés sur des exercices non prescrits compte tenu de la situation déficitaire de la société contrôlée (CAA Paris 13 avril 2022, n° 19PA01644 ;

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patrickmichaud@orange.fr

Le conseil d état vient de confirmer que le montage classique « d optimisatiion fiscale (- société francaise filiale d’une BV des pays bas  détenant la société  de commercialisation de hong kong largement conseillé il y a une trentaine d’année était un système de prix de transfert Cependant  cette deciosn ne s’applique que pour les exercices vérifiés   et le contribuable a pu donc bénéficier de  sa structure pour les années postérieures

 certains commencent à estimer que cette position serait  injuste et souhaiterait revoir le principe de la relativité  de la chose jugee dans le temps ?? A SUIVRE !!

La société ST Dupont,(cliquez) qui exerce une activité de maître orfèvre, laqueur et malletier et est détenue majoritairement par la société néerlandaise D et D International détenue en totalité par la société Broad Gain Investments Ltd située à Hong-Kong, est l'actionnaire unique de filiales de distribution situées à l'étranger, notamment de la société ST Dupont Marketing située à Hong-Kong. 

Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, au terme de laquelle des propositions de rectification des 20 décembre 2012, interruptive de prescription, et 26 août 2013 lui ont été notifiées.

L'administration a alors estimé que les prix auxquels étaient facturés les produits vendus par la société ST Dupont à la société ST Dupont Marketing et le montant des redevances de licence de fabrication concédée à cette société étaient inférieurs aux prix de pleine concurrence et a ainsi rehaussé les résultats et la valeur ajoutée de la société ST Dupont à concurrence de ces renonciations à recettes.

 Il résulte de l'instruction que l'administration a constaté que la société ST Dupont connaissait des pertes importantes et persistantes, dégageant un résultat d'exploitation négatif entre 7 260 086 euros et 32 408 032 euros au titre des exercices clos de 2003 à 2009. Elle a également constaté que sa filiale de commercialisation située à Hong-Kong, dont elle détenait la totalité du capital, la société ST Dupont Marketing, dégageait quant à elle des bénéfices, son résultat variant entre 920 739 euros et 3 828 051 euros au titre des mêmes exercices.  

 la cour administrative d'appel de Paris confirme les redressements n° 19PA01644 du 13 avril 2022,s

Dans une décision d’une grande pédagogie notamment sur les procedures  de mise en comparaison des resultats

, le  CE confirme

Conseil d'État N° 464928 8ème - 3ème chambres réunies 5 juillet 2023

 M. Romain Victor, rapporteur public

Analyse par le conseil d etat

Nous analysons sa position sur

Sur le constat des transferts de bénéfices

Le BOFIP

Il résulte l'article 57 du code général des impôts (CGI) que lorsqu'l’administration  constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée - ou ceux qui lui sont facturés par cette entreprise étrangère -, sont inférieurs - ou supérieurs - à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise française, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes.

Sur la preuve du montant du transfert

Il résulte par ailleurs de l'article L. 13 B du livre des procédures fiscales (LPF) que l'administration peut demander à une entreprise vérifiée, en cours de vérification de comptabilité, lorsqu'elle a réuni des éléments faisant présumer l'existence d'un transfert indirect de bénéfices au sens de l'article 57 du CGI, toutes informations relatives tant à la nature de ses relations avec des entreprises, sociétés ou groupements qui lui sont liées, qu'au mode de détermination des prix des opérations de nature industrielle, commerciale ou financière qu'elle effectue avec ces entreprises.

    1) Lorsque l'entreprise a fourni au vérificateur, le cas échéant après mise en oeuvre de l'article L. 13 B du LPF, les éléments permettant de documenter de manière suffisante la méthode par laquelle ont été déterminés les prix des transactions effectuées avec les entreprises qui lui sont liées, il incombe à l'administration, qui supporte la charge de la preuve de l'existence d'un avantage consenti par l'entreprise vérifiée aux entreprises établies à l'étranger auxquelles elle est liée, d'établir, dans l'exercice de son pouvoir de contrôle, le cas échéant en retraitant les éléments produits par l'entreprise vérifiée dont elle peut remettre en cause l'exactitude, que les prix pratiqués entre celle-ci et les entreprises qui lui sont liées diffèrent des prix de pleine concurrence.

    2) a) En revanche, lorsque l'entreprise s'est abstenue de répondre à une telle demande ou a fourni, malgré une mise en demeure de la compléter, une réponse insuffisante, l'administration est fondée à écarter la méthode à laquelle l'entreprise indique avoir recouru et à mettre en oeuvre la méthode qu'elle estime la plus appropriée pour déterminer les prix de pleine concurrence.

1. b) S'il apparaît que les prix pratiqués entre l'entreprise vérifiée et les entreprises qui lui sont liées diffèrent des prix de pleine concurrence ainsi déterminés par l'administration, celle-ci est réputée établir que la première a consenti aux secondes un avantage devant être réintégré dans ses résultats, l'entreprise conservant la possibilité de contester, dans son principe ou dans ses modalités de mise en oeuvre, la méthode retenue par l'administration et d'établir, le cas échéant en proposant une méthode alternative, le caractère exagéré du montant de cet avantage.

     3) En toute hypothèse, l'insuffisance ou l'inexactitude éventuelle des éléments apportés par la contribuable demeure sans incidence sur le caractère contradictoire de la procédure d'établissement des bases d'imposition.